1 sierpnia 2019 r. wchodzi w życie uchwalona 4 lipca 2019 r. nowelizacja m.in. ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1387). Na jej podstawie z PIT zostały zwolnione przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy oraz umów-zleceń, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy, otrzymane przez podatnika do ukończenia 26. roku życia, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł (dodany do art. 21 ust. 1 nowy pkt 148 ustawy o PIT).

problem

Zatrudniamy m.in. dwóch pracowników, którzy kwalifikują się do nowego zwolnienia od podatku dochodowego. Jeden ma 23 lata, a drugi 25. Jeśli w sierpniu złożą wnioski o niepobieranie zaliczek, to czy zwolnienie można uwzględnić już od uzyskanych w tym miesiącu wynagrodzeń przysługujących za lipiec? Jeden pracownik jest zatrudniony na pełny etat i zarabia 2450 zł, a drugi pracuje na 1/4 etatu z płacą 780 zł. Jak u tego drugiego postąpić ze składką zdrowotną? Do tej pory była obniżana do wysokości zaliczki. Czy teraz składka będzie zerowa? Dodam, że obaj mają prawo do podstawowych kosztów uzyskania przychodów oraz złożyli oświadczenie PIT-2.

odpowiedź

Jeżeli obaj pracownicy złożą pracodawcy pisemne oświadczenia, że ich przychody z etatu w okresie od 1 sierpnia do 31 grudnia 2019 r. nie przekroczą limitu na ten rok w wysokości 35 636,67 zł, to zwolnienie będzie przysługiwało już od wynagrodzeń wypłaconych w sierpniu. U drugiego pracownika składka zdrowotna nie będzie zerowa. Podlega ona obniżeniu do wysokości zaliczki PIT, która byłaby obliczana, gdyby nie zwolnienie przychodów na podstawie nowych przepisów.

Nowe zwolnienie

1 sierpnia 2019 r. wchodzi w życie uchwalona 4 lipca 2019 r. nowelizacja m.in. ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1387). Na jej podstawie z PIT zostały zwolnione przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy oraz umów-zleceń, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy, otrzymane przez podatnika do ukończenia 26. roku życia, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł (dodany do art. 21 ust. 1 nowy pkt 148 ustawy o PIT). O prawie do zwolnienia decydują dwa kryteria:
1) wiek podatnika ustalany na moment uzyskania przychodu (a nie wiek na dzień zawarcia umowy czy wykonywania pracy) – chodzi o wiek z uwzględnieniem pełnej daty urodzenia, tj. dzień/miesiąc/rok, oraz
2) wysokość przychodów w danym roku podatkowym z wymienionych umów.
Przy czym limit odpowiadający kwocie stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej (85 528 zł) będzie stosowany dopiero w odniesieniu do przychodów uzyskanych od 1 stycznia 2020 r. Taki roczny próg będzie obowiązywał niezależnie od liczby zawartych umów lub liczby podmiotów (płatników) wypłacających przychody z pracy, umowy-zlecenia etc. W przypadku osiągania takich przychodów od kilku płatników, z różnych miejsc, to podatnik przejmuje kontrolę nad poziomem przychodów w kontekście prawa do zwolnienia.
Przy obliczaniu limitu zwolnienia nie będą wliczane przychody:
  • podlegające opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym,
  • zwolnione od PIT oraz przychody, od których na podstawie ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.) zaniechano poboru podatku w drodze rozporządzenia ministra właściwego do spraw finansów publicznych.
Zwolnienie nie dotyczy przychodów z pozostałych źródeł, np. z działalności gospodarczej, praw majątkowych czy umów o dzieło.
Od 1 stycznia 2020 r. płatnik nie będzie pobierał zaliczek podatnikowi spełniającemu warunki zwolnienia. Jeżeli jednak podatnik złoży płatnikowi wniosek o niestosowanie zwolnienia, to w odniesieniu do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2020 r. płatnik będzie te zaliczki pobierał, pomijając ulgę najpóźniej od miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymał wniosek. Takie podanie składa się odrębnie dla każdego roku podatkowego. Możliwość jego złożenia ma znaczenie, gdy podatnik uzyskuje przychody od więcej niż jednego podmiotu (dwóch pracodawców, pracodawcy i zleceniodawcy etc.).
Nadwyżka przychodów ponad kwotę limitu podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Będą miały do niej zastosowanie koszty uzyskania przychodów określone odpowiednio dla przychodów z pracy lub umowy-zlecenia. Jednocześnie ich wysokość nie powinna przekroczyć kwoty przychodów z danego źródła, które podlegają opodatkowaniu. Z powodu zwolnienia nie może bowiem wystąpić strata. Jeśli podatnik osiągnie przychody w pełni zwolnione z podatku, to koszty uzysku wyniosą 0 zł.

przykład

Oświadczenie
W firmie wynagrodzenia są płatne 10. dnia miesiąca za miesiąc poprzedni. Za lipiec zostaną wypłacone 9 sierpnia. Pracownik w wieku 24 lat zadeklarował 5 sierpnia pracodawcy na piśmie, że jego przychody z tego stosunku pracy uzyskane od 1 sierpnia do 31 grudnia 2019 r. zmieszczą się w limicie zwolnienia wynoszącym 35 636,67 zł. Wobec tego pracodawca pierwszy raz nie pobierze zaliczki na PIT od wynagrodzenia wypłaconego w sierpniu. ©℗
Ponadto suma łącznych kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50 proc. (np. z praw autorskich) oraz przychodów zwolnionych z PIT nie będzie mogła przekroczyć 85 528 zł. Innymi słowy, przychody zwolnione od podatku będą uwzględniane w rocznym limicie określonym dla 50-proc. kosztów uzyskania przychodów (o którym mowa w art. 22 ust. 9a ustawy o PIT). Ma to na celu zapobieżenie sytuacji, w której podatnik będzie korzystał z dwóch ulg jednocześnie – z zerowego PIT i z 50-proc. kosztów w odniesieniu do podlegającej opodatkowaniu nadwyżki ponad kwotę zwolnioną. Czyli maksymalna wysokość przychodów, od której podatnik korzystający z praw majątkowych nie będzie płacił podatku, nie może przekroczyć 85 528 zł (niezależnie od tego, czy wysokość tych przychodów jest wynikiem zastosowania 50-proc. kosztów uzyskania przychodów, czy omawianego zwolnienia).
Do nadwyżki ponad kwotę zwolnioną będzie stosowane również odliczenie z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne. Przy czym z uwagi na to, że odliczeniu nie podlegają składki, których podstawę wymiaru stanowi przychód zwolniony, w przypadku gdy podatnik uzyska oskładkowane przychody, w tym zwolnione od podatku, łączna kwota zapłaconych przez podatnika składek na ubezpieczenia społeczne, obliczonych od całości przychodów, będzie pomniejszana o kwotę składek obliczoną od przychodu zwolnionego. To samo dotyczy składek zdrowotnych odliczanych od podatku. Pomniejszenie nie będzie mogło jednak być wyższe niż kwota faktycznie zapłaconych składek od przychodu objętego zwolnieniem.
Do obowiązków płatników należy wyłącznie wykazanie w informacji PIT-11 przychodów zwolnionych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy PIT oraz kwoty składek pobranych od tych przychodów. Umożliwi to prawidłowe obliczenie nadwyżki ponad limit przychodów korzystających ze zwolnienia, zwłaszcza w przypadku ich uzyskiwania od więcej niż jednego płatnika.

Limit proporcjonalny

Z uwagi na to, że ustawa zaczyna obowiązywać w trakcie roku, tj. od dziś (1 sierpnia 2019 r.), wprowadzono przepisy przejściowe dotyczące przychodów osiąganych z wymienionych tytułów w okresie od 1 sierpnia do 31 grudnia 2019 r. I tak, dla przychodów uzyskanych w 2019 r. limit zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o PIT, wynosi 35 636,67 zł. Jest to kwota proporcjonalna do powyższego okresu, tj. 5/12 z 85 528 zł.
Co do zasady przy obliczaniu zaliczek na podatek od dochodów uzyskanych w 2019 r. nie stosuje się zerowego PIT, a zwolnienie będzie można wykorzystać dopiero w zeznaniu rocznym za 2019 r. Jednak ustawodawca przewidział wyjątek. Otóż podatnik może złożyć płatnikowi pisemne oświadczenie, że uzyskane przychody z umowy o pracę czy zlecenia uzyskane od tego płatnika od 1 sierpnia do 31 grudnia 2019 r. będą w całości zwolnione od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o PIT. W przypadku otrzymania takiego oświadczenia płatnik nie pobiera zaliczek na podatek najpóźniej od miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymał oświadczenie, do końca miesiąca, w którym przychody z wymienionych tytułów uzyskane od tego płatnika od 1 sierpnia 2019 r. podlegały zwolnieniu (czyli włącznie do miesiąca, w którym w 2019 r. przychód uzyskany u płatnika przekroczy 35 636,67 zł lub w którym podatnik ukończy 26. rok życia).
Niepobieranie miesięcznych zaliczek PIT może się rozpocząć już od sierpnia 2019 r. Jeżeli w tym miesiącu podatnik złoży stosowne oświadczenie przed dniem uzyskania sierpniowego przychodu, choćby należnego za inny okres (np. lipiec), to płatnik będzie upoważniony do zastosowania nowej ulgi.

Składki na ZUS

Wprowadzone zwolnienie od podatku części przychodów z pracy oraz ze zleceń z działalności wykonywanej osobiście nic nie zmieniło w zakresie obowiązków pracowników oraz zleceniobiorców z tytułu ubezpieczeń społecznych i zdrowotnego. Jednocześnie cały czas obowiązuje zasada, zgodnie z którą, jeżeli obliczona składka zdrowotna (według stawki 9 proc.) jest wyższa od obliczonej zaliczki na PIT, to składka zdrowotna ulega obniżeniu do wysokości tej zaliczki. W przypadku osób objętych nowym zwolnieniem podatkowym oznacza to, że jeżeli hipotetyczna zaliczka na podatek (obliczona dla przypadku, gdyby to zwolnienie nie było stosowane) byłaby niższa od składki zdrowotnej, to ta składka zostanie obniżona do poziomu tej hipotetycznej zaliczki.
Innymi słowy, zaliczkę obliczamy tylko po to, by porównać ją ze składką zdrowotną i w razie potrzeby obniżyć do wysokości tej zaliczki. Faktycznie zaliczki jednak nie pobieramy. Dotyczy to najczęściej pracowników uzyskujących niewielkie przychody, np. z części etatu czy w razie dłuższej choroby w miesiącu, za którego przepracowaną część wynagrodzenie jest niskie.
Lista płac
Pracownik nr 1 ©℗
Elementy Kwota Sposób wyliczenia
Przychód 2450 zł 2450 zł
Składki na ubezpieczenia społeczne 335,90 zł ‒ podstawa wymiaru: 2450 zł ‒ składka emerytalna: 2450 zł x 9,76 proc. = 239,12 zł ‒ składka rentowa: 2450 zł x 1,5 proc. = 36,75 zł ‒ składka chorobowa: 2450 zł x 2,45 proc. = 60,03 zł ‒ suma składek: 335,90 zł
Składka na ubezpieczenie zdrowotne – do zapłaty do ZUS ‒ do odliczenia od zaliczki na PIT 190,27 zł 0 zł 0 zł ‒ podstawa wymiaru: 2114,10 zł (po pomniejszeniu o składki na ubezpieczenia społeczne – 335,90 zł) 2114,10 zł x 9 proc. = 190,27 zł
Zaliczka na podatek dochodowy 0 zł Przychód do opodatkowania: 0 zł ‒ podstawa opodatkowania: 0 zł ‒ zaliczka do urzędu skarbowego: 0 zł
Do wypłaty 1923,83 zł 2450 zł – 335,90 zł – 190,27 zł
Pracownik nr 2 ©℗
Elementy Kwota Sposób wyliczenia
Przychód 780 zł 780 zł
Składki na ubezpieczenia społeczne 106,94 zł ‒ podstawa wymiaru: 780 zł ‒ składka emerytalna: 780 zł x 9,76 proc. = 76,13 zł ‒ składka rentowa: 780 zł x 1,5 proc. = 11,70 zł ‒ składka chorobowa: 780 zł x 2,45 proc. = 19,11 zł ‒ suma składek: 106,94 zł
Składka na ubezpieczenie zdrowotne – do zapłaty do ZUS ‒ do odliczenia od zaliczki na PIT 54,83 zł 0 zł 0 zł ‒ podstawa wymiaru: 673,06 zł (po pomniejszeniu o składki na ubezpieczenia społeczne – 106,94 zł) 673,06 zł x 9 proc. = 60,58 zł; po obniżeniu do wysokości hipotetycznej zaliczki na podatek – 54,83 zł
Zaliczka na podatek dochodowy 0 zł Przychód do opodatkowania: 780 zł ‒ podstawa opodatkowania po zaokrągleniu: 562 zł [780 zł (przychód) – 111,25 zł (koszty uzyskania przychodów) – 106,94 zł (składki społeczne)] ‒ zaliczka do US: 0 zł (562 zł x 18 proc.) – 46,33 zł = 54,83 zł
Do wypłaty 618,23 zł 780 zł – 106,94 zł – 54,83 zł
Podstawa prawna
Ustawa z 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o świadczeniach rodzinnych oraz ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz.U. poz. 1394).