Zaczną one obowiązywać już od jutra. Zaś od nowego roku wejdzie w życie pozostała część nowej regulacji zmieniającej procedurę kontroli w jednostkach sektora finansów publicznych. Założenie jest takie, by podnieść jej efektywność i jakość
Ustalenie nowej metodologii przeprowadzania audytu, udostępnienie rocznego planu tych czynności w jednostce (w sposób i w formie uzgodnionej z jej kierownikiem) oraz zobowiązanie audytora wewnętrznego do uzyskania porozumienia z audytowanym podczas realizacji zadania to najważniejsze zmiany, które wprowadza nowe rozporządzenie ministra finansów z 4 września 2015 r. (dalej: nowe rozporządzenie). W zasadniczej części wejdzie ono w życie 1 stycznia 2016 r. Wyjątkiem są przepisy dotyczące zasad ustalania rocznego planu audytu. Te zaczynają bowiem obowiązywać od 13 października 2015 r. Dlatego w 2015 r. do sporządzenia planu audytu na rok 2016 nie stosuje się już rozdziału 2 rozporządzenia ministra finansów z 1 lutego 2010 r. w sprawie przeprowadzania i dokumentowania audytu wewnętrznego (Dz.U. nr 21, poz. 108).
Już teraz do stosowania
Zgodnie z art. 283 ust. 3 ustawy o finansach publicznych do końca roku kierownik komórki audytu wewnętrznego (dalej: k.k.a.w. lub kierownik komórki) w porozumieniu z kierownikiem jednostki przygotowuje plan audytu na następny rok. Ten w myśl par. 7 nowego rozporządzenia jest ustalany po przeprowadzeniu analizy ryzyka uwzględniającej sposób zarządzania ryzykiem w jednostce. Chodzi w szczególności o: cele i zadania jednostki; ryzyka wpływające na realizację celów i zadań jednostki; wyniki audytów i kontroli.
Wynikiem tej analizy jest lista wszystkich zidentyfikowanych obszarów działalności jednostki, uwzględniająca ich kolejność wynikającą z oceny ryzyka. Plan ustala k.k.a.w. Zawiera on w szczególności obszary działalności jednostki, w których zostaną przeprowadzone zadania zapewniające (czyli czynności podejmowane w celu dostarczenia niezależnej i obiektywnej oceny kontroli zarządczej) w danym roku. Ponadto uwzględnia on informację na temat budżetu (czasu) komórki audytu w danym roku wyrażonego w osobodniach, w szczególności na temat czasu planowanego na:
● realizację poszczególnych zadań zapewniających,
● realizację czynności doradczych,
● monitorowanie realizacji zaleceń oraz realizację czynności sprawdzających,
● kontynuowanie zadań audytowych z roku poprzedniego,
● monitorowanie realizacji zaleceń oraz realizację czynności sprawdzających.
Plan audytu powinien być udostępniony w jednostce w sposób i w formie uzgodnionych z kierownikiem jednostki. Jego zmiana wymaga pisemnego uzgodnienia pomiędzy k.k.a.w. i kierownikiem jednostki. W przypadku braku tego dokumentu na dany rok k.k.a.w. niezwłocznie sporządza taki plan audytu albo (w uzasadnionych przypadkach) uzgadnia z kierownikiem jednostki zadania audytowe do przeprowadzenia do końca roku kalendarzowego.
Kierownik w dziale administracji rządowej przesyła kopię planu audytu do 15 stycznia każdego roku do komórki audytu w ministerstwie właściwym dla tego działu.
Obowiązujące od 1 stycznia 2016 r.
Pozostałe przepisy rozporządzenia obowiązują od nowego roku. Warto tylko pamiętać, że do zadań audytowych oraz czynności sprawdzających rozpoczętych i niezakończonych do 1 stycznia 2016 r. będzie się nadal stosować rozporządzenie ministra finansów z 1 lutego 2010 r.
Informacja i przegląd wstępny
Kierownik komórki w myśl par. 13 nowego rozporządzenia będzie informował audytowanego o planowanej realizacji zadania. Będzie ono przeprowadzane na podstawie pisemnego upoważnienia kierownika jednostki, po okazaniu legitymacji służbowej lub dowodu tożsamości.
Rozpoczynając realizację zadania audytor wewnętrzny przeprowadzi przegląd wstępny polegający w szczególności na:
● zapoznaniu się z celami i obszarem działalności jednostki, w którym zostanie zrealizowane zadanie;
● dokonaniu identyfikacji i oceny ryzyka, po uwzględnieniu istniejących mechanizmów kontrolnych;
● uzgodnieniu z audytowanym kryteriów oceny mechanizmów kontrolnych w obszarze działalności jednostki objętym zadaniem (w przypadku braku uzgodnienia z nim kryteriów, audytor uzgodni je z kierownikiem jednostki).
W celu uzgodnienia kryteriów oceny będzie można zorganizować naradę otwierającą.
Po przeprowadzeniu przeglądu audytor wewnętrzny przygotowuje program zadania zapewniającego, który będzie musiał uwzględniać w szczególności:
● wynik przeglądu wstępnego;
● uwagi kierownika jednostki (dyrektora generalnego urzędu) i audytowanego;
● zasoby niezbędne do przeprowadzenia zadania (w tym ewentualną potrzebę uzyskania pomocy eksperta);
● przewidywany czas trwania zadania.
Dokument ten powinien określać w szczególności:
● temat i cel zadania;
● zakres podmiotowy i przedmiotowy zadania;
● istotne ryzyka w obszarze działalności jednostki objętej zadaniem;
● sposób zrealizowania zadania, w szczególności opis doboru próby do badania oraz technik badania;
● uzgodnione kryteria oceny;
● datę rozpoczęcia i zakończenia zadania.
Program ten będzie mógł zostać zmieniony w trakcie audytu. Niezbędne jednak będzie jego udokumentowanie i zatwierdzenie przez kierownika komórki.
Pisemne uzgodnienia
Następnym etapem audytu dokonywanym po przeprowadzeniu czynności będzie pisemne uzgodnienie z audytowanym wstępnych jego wyników (w tym w szczególności ustaleń i propozycji zaleceń). Będzie to mogło nastąpić na naradzie zamykającej.
W przypadku nieuzgodnienia wstępnych wyników audytowany będzie mógł zgłosić pisemne zastrzeżenia w terminie określonym przez audytora, nie krótszym niż 7 dni kalendarzowych od dnia poinformowania go o wstępnych wynikach.
Następnie będzie sporządzane sprawozdanie. W jego treści trzeba będzie wskazać m.in.:
● temat i cel zadania;
● zakres podmiotowy i przedmiotowy zadania;
● ustalenia i ocenę według kryteriów przyjętych w programie;
● zalecenia;
● odniesienie się do zastrzeżeń;
● ogólną ocenę adekwatności, skuteczności i efektywności kontroli zarządczej w obszarze działalności jednostki objętej zadaniem.
Sprawozdanie powinno być jasne, zwięzłe, przejrzyste, obiektywne oraz kompletne.
Realizacja zaleceń
W terminie 14 dni kalendarzowych od dnia otrzymania sprawozdania audytowany ustali sposób i termin realizacji zaleceń oraz wyznaczy osoby odpowiedzialne za ich realizację. O tych postanowieniach będzie musiał powiadomić na piśmie k.k.a.w. i kierownika jednostki.
W przypadku odmowy ich realizacji, w terminie 7 dni kalendarzowych od dnia otrzymania sprawozdania, audytowany będzie mógł przedstawić pisemne stanowisko kierownikowi jednostki i audytorowi. Ostateczną decyzję w tym zakresie podejmie kierownik jednostki. O swoim rozstrzygnięciu będzie musiał poinformować audytowanego i k.k.a.w.
Audytor wewnętrzny będzie musiał monitorować realizację zaleceń. Po upływie terminów ich wykonania przeprowadzi czynności sprawdzające. Ich wynik przedstawi w notatce informacyjnej kierownikowi jednostki i audytowanemu.
Audytor będzie mógł wykonywać czynności doradcze służące wspieraniu kierownika jednostki w realizacji celów i zadań, na jego wniosek lub z własnej inicjatywy. Cel i zakres tych czynności uzgodni z kierownikiem jednostki. Jednak będzie się musiał wstrzymać od tych działań, jeżeli będzie to prowadzić do przyjęcia przez niego obowiązków, odpowiedzialności lub uprawnień wchodzących w zakres zarządzania jednostką. O tej decyzji będzie musiał poinformować kierownika jednostki.
W ramach czynności doradczych audytor wewnętrzny przedstawi propozycje dotyczące usprawnienia funkcjonowania jednostki.
W myśl art. 24 ust. 2 nowego rozporządzenia sposób wykonania i dokumentowania przebiegu oraz wyniku czynności doradczych powinien być odpowiedni do rodzaju i charakteru działań audytora wewnętrznego.
Sprawozdanie roczne
Kierownik komórki audytu wewnętrznego musi do końca stycznia następnego roku złożyć szefowi jednostki sprawozdanie z prowadzenia audytu wewnętrznego. Powinno ono zawierać w szczególności:
1) informacje o zadaniach audytowych, w tym zleconych, monitorowaniu realizacji zaleceń oraz czynnościach sprawdzających wraz z odniesieniem do planu audytu;
2) inne istotne informacje związane z funkcjonowaniem audytu wewnętrznego w jednostce w roku poprzednim, w tym dotyczące przeprowadzenia oceny wewnętrznej i zewnętrznej audytu wewnętrznego.
Zaś k.k.a.w. jednostki w dziale administracji rządowej w terminie do 15 lutego każdego roku powinien przesłać kopię sprawozdania z prowadzenia audytu do komórki audytu wewnętrznego utworzonej w ministerstwie właściwym dla tego działu.
Czynności zlecone
Audytor przeprowadzi czynności zlecone zgodnie z założeniami przekazanymi przez ministra finansów. Kierownik jednostki, w której przeprowadzany będzie audyt wewnętrzny zlecony, będzie przekazywał ministrowi finansów jego wyniki lub inne informacje istotne ze względu na realizację jego celu. Ponadto będzie musiał współpracować z wyznaczonymi pracownikami ministerstwa. Będzie to polegać na: przekazywaniu dokumentów, kopii, odpisów oraz wyciągów z dokumentów i innych materiałów związanych z przeprowadzaniem audytu zleconego, a także udzielaniu informacji i wyjaśnień.
Kierownik jednostki, w której będzie przeprowadzona ocena, po otrzymaniu jej projektu będzie mógł złożyć w terminie 7 dni kalendarzowych od dnia jej otrzymania dodatkowe pisemne wyjaśnienia lub zastrzeżenia. Po ich rozpatrzeniu pracownicy ministerstwa sporządzą wynik oceny. W przypadku ich nieuwzględnienia poinformują o tym kierownika jednostki na piśmie wraz z uzasadnieniem. W terminie 7 dni kalendarzowych od dnia otrzymania wyniku oceny kierownik jednostki będzie mógł zgłosić ministrowi finansów swoje stanowisko na piśmie.
OPINIA EKSPERTA
Nowe rozporządzenie ministra finansów z 4 września 2015 r. już w pierwszym paragrafie nie uwzględnia zasad techniki prawodawczej. Delegacja zawarta w art. 285 ustawy o finansach publicznych posługuje się sformułowaniem „w szczególności”, więc zakres przedmiotowy tego aktu powinien być szczegółowo określony na początku tego rozporządzenia. Również pojęcia w nim użyte budzą wątpliwości, ponieważ np. audytowany uwzględnia jedynie strukturę pionową, podczas gdy audytowane obszary powinny uwzględniać sieć powiązań między pracownikami różnych komórek organizacyjnych związanych z danym procesem, a o procesach jest mowa w art. 3 ustawy o finansach publicznych (np. gromadzenie środków publicznych, zarządzanie środkami publicznymi). Zatem można odnieść wrażenie, że rozporządzenie napisano w oderwaniu od założeń zawartych w ustawie o finansach publicznych. Nie ma też sensu wyjaśnianie pojęć użytych w standardach audytu czy standardach kontroli zarządczej, np. w zakresie mechanizmów kontroli, co zrobiono w rozporządzeniu, modyfikując je przy tym. Generalnie w mojej ocenie należałoby odformalizować cały proces audytu, bo to nic nie wnosi do efektywności jednostki, a jedynie podnosi koszty funkcjonowania komórek audytu. Wiele dokumentów, z których zbyt dużo nie wynika dla kierownika jednostki. Choćby analiza ryzyka, która powinna być przeprowadzana zgodnie z przyjętą procedurą w tym zakresie przez kierownika jednostki, a nie kierownika komórki audytu, zważywszy że nie ma wymogu tworzenia takich komórek. Ponadto przypisuje się ww. kompetencje kierownikowi komórki organizacyjnej, a przecież przepisy kompetencyjne zgodnie z zasadami techniki prawodawczej powinny być zawarte jedynie w aktach prawa o randze ustawy. Możliwość korzystania z ekspertów nie wymaga, aby ci eksperci mieli jakiekolwiek uprawnienia. Zapomniano, że to kierownik jednostki odpowiada za gospodarkę finansową i działania podejmowane w ramach kontroli zarządczej, a audytor ma ocenić kontrolę zarządczą, uwzględniając jej adekwatność, skuteczność i efektywność. W uzasadnieniu zakładano, że „rozporządzenie wprowadza zmiany w metodyce audytu wewnętrznego mające na celu w szczególności wzmocnienie efektywności i jakości audytu wewnętrznego, co w konsekwencji powinno wpłynąć na poprawę jakości zarządzania w jednostkach sektora finansów publicznych. Projektowane rozporządzenie kładzie duży nacisk na kwestie planowania zadania zapewniającego oraz sposób komunikowania wyników audytu wewnętrznego, uznając je za istotne dla prawidłowego funkcjonowania audytu wewnętrznego”. Czy taki cel zostanie osiągnięty? Mam poważne wątpliwości.
Podstawa prawna
Ustawa z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 885 ze zm.). Rozporządzenie ministra finansów z 4 września 2015 r. w sprawie audytu wewnętrznego oraz informacji o pracy i wynikach tego audytu (Dz.U. z 2015 r. poz. 1480).
