O oskładkowaniu upominków na święta decyduje sposób ich finansowania

Zgodnie z art. 18 ust. 1 u.s.u.s. podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe m.in. pracowników stanowi przychód, o którym mowa m.in. w art. 4 pkt 9. W myśl tego ostatniego przepisu przychodem do celu ustalenia podstawy wymiaru składek społecznych są przychody w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych – w przypadku pracowników – z tytułu pozostawania w stosunku pracy.

Przychód ze stosunku pracy

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.f.) za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń zrealizowanych lub postawionych do dyspozycji pracownika w danym miesiącu.

Pracodawca powinien więc, co do zasady, naliczać podatek i składki od wszystkich wypłat pieniężnych oraz wartości świadczeń rzeczowych zrealizowanych lub postawionych do dyspozycji pracownika w danym miesiącu. Ewentualne przychody wyłączone z oskładkowania przewidziane zostały w rozporządzeniu w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (dalej: r.s.s.z.u.p.).

Zasada jest taka, że przy ocenie, czy dana wypłata lub świadczenie rzeczowe podlega oskładkowaniu, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy stanowi przychód w rozumieniu przepisów podatkowych. Jeżeli taka kwalifikacja zostanie przyjęta, przychód ten co do zasady wchodzi w skład podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

Za przychody ze stosunku pracy uznaje się w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona.

Ze środków obrotowych

Pracodawca może przekazać pracownikom różnego rodzaju prezenty, od premii po paczki świąteczne, vouchery podarunkowe czy bilety na wydarzenia. Jeżeli świadczenia te są finansowane z bieżących środków pracodawcy, a nie z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych (ZFŚS), przyjmuje się, że mają źródło w środkach obrotowych pracodawcy.

Jak już wskazałyśmy, opodatkowaniu podlegają wszelkiego rodzaju przysporzenia po stronie pracownika, w tym dodatkowe wypłaty pieniężne lub świadczenia rzeczowe. Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne stanowi przy tym przychód w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskiwany z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy. Oznacza to, że kwalifikując wręczone pracownikom np. vouchery do kina, co do zasady, ich wartość podlega najpierw opodatkowaniu, a następnie oskładkowaniu.

Stanowisko Krajowej Izby Skarbowej i Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w przedmiocie opodatkowania i oskładkowania prezentów świątecznych jest jednolite. [ramka]

Współfinansowanie przez pracowników

Zdarzają się sytuacje, w których pracodawca przyznaje pracownikom z okazji świąt świadczenia o charakterze ulgowym, współfinansowane przez niego, jak i pracownika. W świetle przepisów podatkowych w przypadku świadczeń częściowo odpłatnych przychodem pracownika jest różnica pomiędzy odpłatnością ponoszoną przez pracownika a wartością świadczenia. W takich przypadkach możliwe jest zastosowanie wyłączenia z oskładkowania na podstawie par. 2 ust. 1 pkt 26 r.s.s.z.u.p. Z przepisu tego wynika, że z wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe korzystają te przychody, które łącznie:

• wynikają z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu,
• mają postać niepieniężną, w szczególności formę zakupu po cenach niższych niż detaliczne lub formę usługi.

Uwaga! W konsekwencji różnica pomiędzy wartością świadczenia a ponoszoną przez pracownika odpłatnością jest wyłączona z oskładkowania.

Zgodnie z interpretacją indywidualną ZUS z 29 grudnia 2023 r. (znak: DI/200000/43/1094/2023), jeśli:

• pracodawca zamierza przekazać pracownikom na święta paczki rzeczowe finansowane ze środków obrotowych,
• pracownicy będą współfinansowali koszt paczki,
• zasady zakupu paczki oraz udział pracownika w jej zakupie jest przewidziany w akcie wewnątrzzakładowym (np. w regulaminie wynagrodzeń),

– to wartość takich paczek w części finansowanej przez przedsiębiorcę podlega wyłączeniu z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne na podstawie par. 2 ust. 1 pkt 26 r.s.s.z.u.p.

Sytuacja pracownika na zasiłku macierzyńskim

W przypadku przyznania świadczenia rzeczowego z okazji świąt pracownikom przebywającym na urlopach macierzyńskich, rodzicielskich oraz pobierającym z tego tytułu zasiłek macierzyński wartość takiego świadczenia nie podlega oskładkowaniu.

Stanowisko ZUS w tym zakresie jest ugruntowane. Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 19 u.s.u.s. obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym podlegają osoby fizyczne pobierające zasiłek macierzyński. Pobieranie zasiłku macierzyńskiego stanowi więc odrębny tytuł do ubezpieczeń społecznych aniżeli stosunek pracy. W tym okresie składki emerytalno-rentowe odprowadzane są od podstawy wymiaru składek odpowiadającej wysokości pobieranego zasiłku, co oznacza wprost, że do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne w okresie zasiłkowym nie uwzględnia się dodatkowych świadczeń związanych z zatrudnieniem na podstawie stosunku pracy.

Na przykład, w interpretacji indywidualnej ZUS z 20 lipca 2021 r. (znak: DI/100000/43/495/2021) ZUS wskazał: „wartość dodatkowych świadczeń w postaci paczek świątecznych przyznawanych z okazji Świąt Bożego Narodzenia uzyskanych przez pracowników w okresie pobierania zasiłku macierzyńskiego nie stanowi podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne z tytułu stosunku pracy, ponieważ prawo do tych świadczeń nie przysługuje za okres świadczenia pracy, tylko z racji pobierania zasiłku macierzyńskiego. Biorąc pod uwagę treść przepisów art. 11 i art. 12 u.s.u.s., z których wynika między innymi, że osoby pobierające zasiłek macierzyński albo zasiłek w wysokości zasiłku macierzyńskiego nie podlegają ubezpieczeniu chorobowemu i wypadkowemu, wartość świadczeń w naturze nie stanowi również podstawy wymiaru składek na te ubezpieczenia”.

Paczki z ZFŚS

Świadczenia pieniężne oraz rzeczowe z okazji świąt mogą stanowić element działalności socjalnej pracodawcy i być finansowane ze środków ZFŚS. Na gruncie podatku dochodowego zwolniona z opodatkowania jest wartość świadczeń rzeczowych lub pieniężnych otrzymywanych przez pracownika, jeśli zostały one w całości pokryte ze środków ZFŚS i nie przekraczają w danym roku podatkowym kwoty 1000 zł. W zależności od łącznej wartości tych świadczeń w danym roku mogą one zatem korzystać ze zwolnienia w całości albo jedynie w części.

Z punktu widzenia oskładkowania, jeżeli świadczenia z okazji świąt zostały w całości sfinansowane ze środków ZFŚS, a pracodawca przyznał je ze względu na sytuację materialną każdego pracownika, to wartość świadczeń podlega zwolnieniu od oskładkowania, niezależnie od wartości świadczenia.

Sąd Apelacyjny w Łodzi w wyroku z 22 czerwca 2018 r. (sygn. akt III AUa 237/18) wyjaśnił, że wyłączeniu z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne na gruncie par. 2 ust. 1 pkt 19 r.s.s.z.u.p. podlegają wyłącznie świadczenia przyznawane z zachowaniem kryterium socjalnego, tj. przyznane z uwzględnieniem art. 8 ust. 1 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych – z uwzględnieniem sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej osoby uprawnionej.

Uwaga! Pracodawca, który chce przekazać pracownikom świadczenia z okazji świąt, musi zawsze zweryfikować, czy ich wartość jest uwzględniana w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne. Decydujące znaczenie ma w tym zakresie w szczególności to, czy dane świadczenie stanowi przychód w rozumieniu przepisów podatkowych oraz z jakiego źródła zostało sfinansowane. ©℗