Ewidencja księgowa wymaga właściwego klasyfikowania nakładów na środki trwałe. Jednym z częściej pojawiających się dylematów w tym obszarze jest kwestia księgowania zakupów urządzeń, szczególnie tych o stosunkowo niskiej wartości poniżej 10 000 zł. Mogą pojawić się pytania: czy powinny one być traktowane jako zwiększenie wartości, czy też należy je wprowadzić na odpowiednie konto bilansowe, takie jak konto 013 „Pozostałe środki trwałe”. Właściwe rozstrzygnięcie tych dylematów ma istotne znaczenie zarówno z punktu widzenia zgodności z przepisami, jak i poprawności prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Remonty stanowią kolejny istotny aspekt, który w kontekście klasyfikacji nakładów wymaga uwagi. Równie problematyczna bywa częściowa likwidacja środka trwałego. Polega ona na usunięciu lub zastąpieniu pewnej części środka trwałego, co może wpływać na jego wartość oraz ewidencję księgową. Ważne jest, aby właściwie wycenić odłączaną część środka trwałego, a także odpowiednio zaksięgować koszty związane z jej usunięciem i zastąpieniem nowym elementem. Wycenę odłączanej części środka trwałego trzeba prowadzić w sposób rzetelny i zgodny z obowiązującymi przepisami. W praktyce oznacza to, że należy ustalić wartość netto odłączanej części na dzień jej likwidacji, co uwzględnia zarówno jej wartość początkową, jak i dotychczasowe umorzenie. Wycena ta ma kluczowe znaczenie dla poprawności prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz dla właściwego rozliczenia kosztów i korzyści związanych z częściową likwidacją środka trwałego.

O co pytają na szkoleniach

PROBLEM O jaką wartość należy pomniejszyć wartość środka trwałego jeszcze w pełni niezamortyzowanego, jeżeli znamy wartość początkową tego środka (widnieje w ewidencji), a za kilka dni budynek jest wyburzany i według operatu szacunkowego jego wartość została znacznie wyżej wyceniona?

ODPOWIEDŹ W przypadku częściowej utraty wartości środka trwałego na skutek odłączenia jego części, należy przeprowadzić odpowiednie księgowania, aby odzwierciedlić zmniejszenie wartości tego środka trwałego. W pierwszym kroku należy ustalić wartość odłączonej części na podstawie dokumentacji lub szacunku oraz określić wartość księgową odłączonej części środka trwałego. Wartość odłączonej części należy odjąć od wartości początkowej środka trwałego oraz skorygować dotychczasowe odpisy amortyzacyjne.

W świetle zapisów punktu 9.11 Krajowego Standardu Rachunkowości nr 11 „Środki trwałe” (Dz.Urz. MRiF z 2017 r. poz. 105; dalej: KSR 11) częściowa likwidacja budynku lub budowli, zgodnie z osądem jednostki może wymagać: likwidacji i zaprzestania ujmowania w księgach rachunkowych środka trwałego, jeżeli trwale przestaje on być kompletny i zdatny do użytkowania lub przeprowadzenia testów na utratę wartości środka trwałego zgodnie z KSR nr 4 „Utrata wartości aktywów” (Dz.Urz. Min. Fin. z 2007 r. nr 8, poz. 46) i dokonania ewentualnego odpisu z tytułu trwałej utraty jego wartości.

Zmniejszenie wartości księgowej brutto i umorzenie środka trwałego na skutek trwałego odłączenia części dodatkowej lub peryferyjnej wpływa na wynik finansowy jako koszt (strata) z tytułu rozchodu środka trwałego.

Jeśli odłączana część była wyodrębniona w ewidencji środków trwałych, jej wartość powinna być znana. Jeśli nie była wyodrębniona, należy oszacować jej wartość w stosunku do całości środka trwałego. Można to zrobić na podstawie proporcji kosztów nabycia, wartości rynkowej lub innych istotnych kryteriów.

PROBLEM Planujemy wymienić na basenie złoże filtracyjne (do uzdatniania wody) w zbiornikach, co wiąże się również z przerobieniem instalacji doprowadzającej wodę do nich. Zbiorniki wraz z instalacją i złożami są środkiem trwałym. Przewidywany koszt nowych złóż filtracyjnych (szkło, węgiel – trwałość ok. 5 lat) to ok. 35 000 zł, a przerobienie instalacji to również ok. 35 000 zł. Nie powstaje nowy środek trwały, jedynie wymieniane są złoża i dołożony będzie odcinek instalacji obiegu wody. Czy koszty złóż to wydatki bieżące, a przerobienie instalacji to ulepszenie istniejącego środka trwałego? Czy całość to ulepszenie, czy bieżące remonty? Wartość łączna to ok. 70 000 zł.

ODPOWIEDŹ Opisany w pytaniu zakres prac nie wskazuje, aby doszło do ulepszenia środka trwałego. Zgodnie z art. 31 ust. 1 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 120; ost.zm. Dz.U. z 2024 r. poz. 619 – dalej: u.r.) wartość początkową środka trwałego powiększają koszty jego ulepszenia, które polega na przebudowie, rozbudowie, modernizacji lub rekonstrukcji i powoduje, że wartość użytkowa tego środka po zakończeniu ulepszenia przewyższa wartość użytkową przy przyjęciu do używania.

Z kolei w świetle zapisów punktu 7.20 KSR 11 remont to wykonywanie robót polegających na przywróceniu stanu pierwotnego istniejącego środka trwałego, w jakim został on wprowadzony do ewidencji środków trwałych, które nie stanowią bieżącej konserwacji. Remont nie staje się ulepszeniem w razie stosowania do niego materiałów innych – także lepszych – niż zawartych w środku trwałym, w momencie jego przyjęcia do użytkowania, o ile nie powoduje to istotnej zmiany wartości użytkowej środka trwałego.

Wymiana złóż filtracyjnych i związane z nią prace, jeżeli nie spowodują zmiany w zakresie działania filtrów, stanowią wydatek bieżący jednostki pomimo znacznej kwoty poniesionych nakładów.

PROBLEM Czy zakup urządzenia o wartości poniżej 10 000 zł dla placu zabaw zwiększa jego wartość? Czy należy go wprowadzić na konto 013?

ODPOWIEDŹ Sposób ujęcia zakupionego urządzenia w ewidencji bilansowej środków trwałych związany będzie z cechami charakterystycznymi tego urządzenia i wcześniejszym sposobem ujęcia placu zabaw w ewidencji. Jeśli urządzenie to nie stanowi samodzielnego środka trwałego, powinno być ujęte jako zwiększenie wartości tych środków, na których zostanie zamontowane.

Tu trzeba przywołać art. 3 ust. 1 pkt 15 u.r. Zgodnie z nim przez środki trwałe rozumie się rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki. Składnik aktywów może być uznany za środek trwały tylko wtedy, gdy jest zdatny do użytkowania. Warunkiem wstępnym uznania składnika majątkowego za zdatny do użytkowania jest jego kompletność.

Warto zauważyć, że w świetle zapisów punktu 5.7 KSR 11 nie łączy się w jeden (pojedynczy) obiekt inwentarzowy kilku indywidualnych składników aktywów, jeżeli każdy spełnia definicję środka trwałego, nawet wtedy, gdy są ze sobą połączone.

Jeżeli na potrzeby jednostki zakupiony składnik będzie wykorzystywany tylko łącznie z innymi składnikami placu zabaw przez cały okres użytkowania, zasadne jest zwiększenie wartości wcześniej utworzonego obiektu inwentarzowego środka trwałego stanowiącego plac zabaw.

W myśl zapisów punktu 4.15 KSR 11 środek trwały uznaje się za zdatny do użytkowania, jeżeli jest kompletny i jednocześnie spełnia wymogi wewnętrzne polegające na jego dostosowaniu do miejsca i warunków funkcjonowania zgodnie z wymaganiami. Jeżeli poszczególne elementy placu nie będą mogły być wykorzystywane osobno, należy ująć zestaw w ewidencji środków trwałych w całości.

Co do zasady można przyjąć, że jeżeli dane urządzenie może działać prawidłowo jedynie z jednym typem drugiego urządzenia i jednostka zakłada, że te urządzenia będą współpracować ze sobą razem aż do czasu ich zużycia lub wymiany, to powinna ona też uznać te urządzenia za jeden środek trwały.

Jeżeli zaś prawidłowe działanie urządzenia nie jest uwarunkowane podłączeniem go do wyłącznie jednego, określonego urządzenia, a więc może działać z wieloma innymi urządzeniami na wielu stanowiskach pracy (w różnych konfiguracjach), to jednostka powinna uznać takie urządzenie za samodzielny środek trwały.

PROBLEM Czy dozór techniczny i konserwacja windy zwiększają jej wartość?

ODPOWIEDŹ W świetle art. 31 ust. 1 u.r. wartość początkową stanowiącą cenę nabycia lub koszt wytworzenia środka trwałego powiększają koszty jego ulepszenia, które polega na przebudowie, rozbudowie, modernizacji lub rekonstrukcji i powoduje, że wartość użytkowa tego środka po zakończeniu ulepszenia przewyższa posiadaną przy przyjęciu do używania wartość użytkową, mierzoną okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych przy pomocy ulepszonego środka trwałego, kosztami eksploatacji lub innymi miarami.

Zgodnie z zapisami punktu 7.11. KSR 11 miarami wartości użytkowej środka trwałego mogą być w szczególności:

  • okres użytkowania mierzony w latach lub w miesiącach,
  • zdolność wytwórcza,
  • jakość produktów uzyskiwanych przy pomocy środka trwałego,
  • koszty eksploatacji przypadające na jednostkę czasu,
  • zmniejszenie zanieczyszczenia środowiska,
  • zwiększenie bezpieczeństwa pracy,
  • wyższy komfort przekładający się na wzrost ceny usług (np. czynsz, opłaty za nocleg),
  • zwiększenie powierzchni użytkowej mierzonej w m2.

Dozór techniczny, konserwacja windy stanowią koszty bieżące związane z eksploatacją windy i nie wpływają na zwiększenie jej wartości początkowej.

PROBLEM Wyburzamy tylko dwie części starego obiektu. Nowy budynek nie będzie w całości usytuowany na miejscu starego. Czy wykonanie operatu szacunkowego starego budynku zwiększa wartość nowo budowanego budynku?

ODPOWIEDŹ Wykonanie operatu szacunkowego starego budynku samo w sobie nie zwiększa wartości nowo budowanego budynku. Operat szacunkowy jest narzędziem służącym do określenia wartości rynkowej nieruchomości, co jest przydatne przy sprzedaży, zakupie, kredytowaniu czy ubezpieczeniu nieruchomości.

W przypadku gdy wyburza się tylko dwie części starego obiektu, a nowy budynek będzie usytuowany w innym miejscu, operat szacunkowy może mieć wpływ jedynie na ocenę wartości pozostałości starego budynku oraz na decyzje związane z inwestycją, ale nie bezpośrednio na wartość nowego budynku.

Wyjątek dotyczy sytuacji, w której wyburzenie starego budynku będzie warunkowało możliwość budowy nowego budynku i do wyburzenia niezbędne będzie opracowanie operatu szacunkowego związanego bezpośrednio z prowadzoną rozbiórką.

W świetle zapisów punktu 6.53. KSR 11 do wartości początkowej nowego obiektu środka trwałego zalicza się koszty przeprowadzenia likwidacji (np. rozbiórki) innego środka trwałego, o ile jego likwidacja warunkuje możliwość przeprowadzania budowy. ©℗