Czy ZUS zaostrza kurs wobec wspólników, którzy nie płacą składek

W jednej z ostatnich interpretacji zakład uznał, że osoby wykonujące świadczenia niepieniężne dla spółek muszą płacić składki od otrzymanego wynagrodzenia. Działają bowiem w ramach umowy o świadczenie usług, a nie na podstawie art. 176 par. 1 kodeksu spółek handlowych.

Od jakiegoś czasu pojawiają się doniesienia, że przepisy kodeksu spółek handlowych bywają wykorzystywane do obchodzenia przepisów o oskładkowaniu oraz o zatrudnianiu cudzoziemców. Umożliwia to art. 176 par. 1 kodeksu spółek handlowych (dalej: k.s.h.), zgodnie z którym jeśli wspólnik ma być zobowiązany do powtarzających się świadczeń niepieniężnych, to w umowie spółki należy oznaczyć rodzaj i zakres takich świadczeń. Wspólnik nie podlega wówczas ubezpieczeniu z tytułu wykonywania takich świadczeń, a wynagrodzenie nie podlega oskładkowaniu. W 2020 r. rzecznik małych i średnich przedsiębiorców interweniował w tej sprawie w Ministerstwie Finansów, wskazując, że wielu przedsiębiorców zatrudnia w ten sposób przede wszystkim Ukraińców, bo nie tylko nie trzeba odprowadzać od wynagrodzenia składek, lecz także nie są wymagane stosowne dokumenty zezwalające na pracę (pisaliśmy o tym: „Spółki ukraińskie ZUS może kwestionować już dziś”, DGP z 20 maja 2021 r.).

W przypadku obywateli polskich problem dotyczył tylko oskładkowania. Dotychczas wydawane interpretacje indywidualne w tego rodzaju sprawach nie kwestionowały możliwości skorzystania z art. 176 k.s.h. Jednak z jednej z ostatnio opublikowanych przez ZUS interpretacji (z 3 lutego 2023 r., znak DI/100000/43/1292/2022) wynika, że zakład może zacząć kwestionować stosowanie tego przepisu i nakazywać zapłatę składek jak od umowy o świadczenie usług, do której stosuje się przepisy o zleceniu. A jeśli tak, to czy do opłacania składek będą zmuszeni także ci wspólnicy, którzy prawa nie obchodzą?

Niedozwolony model wynagradzania

Wniosek o opisywaną interpretację złożył wspólnik spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Jej głównym przedmiotem działalności są usługi taksówek osobowych. W najbliższym czasie wnioskodawca ma zamiar powiększyć kapitał zakładowy spółki poprzez utworzenie nowych uprzywilejowanych udziałów, objęcie ich przez dotychczasowych wspólników, a następnie ich sprzedaż na rzecz osób fizycznych. Wspólnik wskazał we wniosku, że umowa spółki w trybie art. 176 k.s.h. będzie zobowiązywała każdego wspólnika uprzywilejowanych udziałów do powtarzających się świadczeń niepieniężnych na rzecz spółki, a świadczenia te będą polegały na wykonywaniu przewozu osób taksówką. Ze wspólnikami nie będą podpisywane dodatkowe umowy, obowiązek świadczeń wynika bowiem wyłącznie z umowy spółki. Zdaniem wnioskodawcy taka konstrukcja jest dozwolona i nie spowoduje powstania obowiązku ubezpieczeniowego.

Z takim stanowiskiem ZUS się nie zgodził. Jego zdaniem przytoczony we wniosku zakres, rodzaj i wymiar prac, do których zobowiązani zostaną wspólnicy, w połączeniu z przedmiotem działalności spółki, która jest podmiotem branży przewozowej (taksówkarskiej), wskazuje na to, że obowiązki wspólników są zadaniami o charakterze usługowym. Opisane we wniosku o interpretację czynności wspólników stanowią obowiązki charakterystyczne dla umowy o świadczenie usług, a więc umowy opisanej w art. 750 kodeksu cywilnego (dalej: k.c.). Co więcej, ZUS wskazał wprost, że wnioskodawca zmierza do posłużenia się regulacją art. 176 k.s.h. do stworzenia mechanizmu wynagradzania wspólników w sposób niezgodny z ratio legis tej instytucji prawnej. Wspólnicy de facto (mając na uwadze charakter i zakres wykonywanych czynności) będą świadczyć na rzecz spółki usługi charakterystyczne dla cywilnoprawnych stosunków zobowiązaniowych. ZUS uznał zatem, że ma do nich zastosowanie art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych w zakresie obowiązku ubezpieczeń społecznych oraz art. 18 ust. 3 tejże ustawy ‒ w zakresie traktowania uzyskiwanego wynagrodzenia jako podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne.

Inna wykładnia

Jeszcze do niedawna ZUS wydawał interpretacje, w których nie podejmował się zmiany kwalifikacji świadczeń niepieniężnych. Zwróćmy uwagę np. na interpretację z 13 kwietnia 2022 r., znak WPI/200000/43/510/2022, w której organ rentowy stanowisko wnioskodawcy na temat możliwości stosowania art. 176 k.s.h. uznał za prawidłowe. W omawianej sprawie wspólnicy spółki byli zobowiązani umową do powtarzających się świadczeń niepieniężnych na rzecz spółki polegających m.in. na wykonywaniu czynności doradczych, księgowych i rozliczeniowych, utrzymania ruchu, administracyjno-biurowych oraz realizacji dystrybucji. Umowa spółki stanowiła, że świadczenia będą udzielane w wymiarze maksymalnie 160 godzin miesięcznie w zależności od potrzeb spółki. Wspólnik będzie miał prawo do wynagrodzenia za wykonanie świadczeń niepieniężnych, ale wysokość wynagrodzenia ma być ustalona odrębną uchwałą. Na wykonywanie czynności zawartych w umowie spółki nie będą podpisywane dodatkowe umowy.

Podobnie ZUS przychylił się do stanowiska wnioskodawcy w interpretacji z 2 marca 2022 r., znak WPI/200000/43/177/2022. W tej z kolei sprawie ZUS nie zakwestionował możliwości zakwalifikowania jako świadczeń niepieniężnych wykonywanych na rzecz spółki działań związanych ze sporządzaniem faktur VAT (usługi te miały być realizowane w wymiarze do 168 godzin miesięcznie, aktualna stawka godzinowa miała być wykazywana każdorazowo w protokole zdawczo-odbiorczym).

Z kolei wnioskodawca występujący o interpretację wydaną przez ZUS 3 lutego 2022 r., znak WPI/200000/43/121/2022, nie wskazał we wniosku nawet rodzaju świadczeń niepieniężnych, które będą wykonywane na rzecz spółki. Poinformował ZUS jedynie o tym, że w umowie będzie sprecyzowany rodzaj i zakres takiego świadczenia. Wskazał jednak maksymalny zakres miesięczny liczony w godzinach, którego szczegóły miało doprecyzować porozumienie między spółką a wspólnikami. ZUS również w tym przypadku uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe. Stwierdził, że „jak słusznie wskazał przedsiębiorca, katalog tytułów do objęcia obowiązkiem ubezpieczeń nie zawiera w swej treści osób fizycznych wykonujących za wynagrodzeniem powtarzające się świadczenia niepieniężne w rozumieniu art. 176 k.s.h. wyłącznie na podstawie umowy spółki. W konsekwencji samo wykonywanie przez te osoby świadczeń niepieniężnych za wynagrodzeniem nie powoduje powstania tytułu do objęcia obowiązkiem ubezpieczeń społecznych, tym samym wypłacane w oparciu o art. 176 k.s.h. wynagrodzenie nie rodzi obowiązku opłacania składek na ubezpieczenia społeczne”.

Także po kontroli

Jak wynika z powyższych przykładów, ZUS jeszcze do niedawna nie kwestionował możliwości skorzystania z art. 176 k.s.h. i nie badał rodzaju świadczeń niepieniężnych. Czy wspomniana na początku interpretacja z 3 lutego 2023 r. to początek nowego trendu? W tym momencie tego nie wiadomo, ale wspólnicy powinni pamiętać, że ZUS może prezentować i takie stanowisko. Skoro ZUS wydał tego rodzaju interpretację, to może się też zdarzyć, że po kontroli w spółce wyda decyzję nakazującą zapłatę składek od świadczeń niepieniężnych, uznając je za świadczenie usług w rozumieniu kodeksu cywilnego. Wspólnicy będą musieli wykazać przed sądem, że stanowisko ZUS jest m.in. sprzeczne ze stanowiskiem doktryny prawa spółek. ©℗

opinia

Wyłącznie cel profiskalny

Interpretacja ZUS to kolejny przykład instrumentalnego podejścia do prawa mającego wyłączenie cel profiskalny. To również kolejny przykład interpretowania instytucji cywilnych przez perspektywę ubezpieczeń społecznych i dopasowywanie ich do oczekiwań ZUS. Najlepszym tego przykładem są umowy o dzieło kwalifikowane przez ZUS jako zlecenia. Dorobek doktryny prawa cywilnego nie ma znaczenia, skoro ZUS uznaje umowy o dzieło za zlecenie, bo na dzieło składa się szereg powtarzalnych czynności albo wykonawca dzieła przy jego wykonywaniu się stara (sic!).

Podobnie jest w przypadku omawianej interpretacji, której niektóre tezy jawnie naruszają doktrynę prawa spółek, a wręcz są absurdalne. Przede wszystkim ZUS uznaje, że świadczenie usług taksówkarskich jest świadczeniem ciągłym niepodpadającym pod definicję powtarzającego się świadczenia niepieniężnego. Trudno zgodzić się z twierdzeniem, że jest to świadczenie ciągłe – przykładem takiego świadczenia jest wynajem lub powstrzymywanie się od działania. Poza tym w doktrynie prawa handlowego nie ma zgody co do tego, czy art. 176 k.s.h. wyłącza świadczenia ciągłe. Zatem ten argument nie jest uzasadniony.

Rzeczywiście istnieje spór, czy świadczeniem niepieniężnym może być świadczenie usług, ale zdaje się, że większość doktryny to dopuszcza. Co jednak najbardziej absurdalne w interpretacji ZUS, to uznanie, że skoro świadczenie usług taksówkarskich jest świadczeniem usług, to musi i może stanowić wyłącznie umowę o świadczenie usług z art. 750 k.c. Przy takiej interpretacji to w istocie nie ostanie się żadne świadczenie usług w ramach art. 176 k.s.h., bo będzie je zawsze można zakwalifikować jako umowę o świadczenie usług. Taka bowiem umowa stanowi podstawę ubezpieczeń społecznych i prawo do zainkasowania składek przez ZUS. Tymczasem wbrew tej błędnej interpretacji ZUS świadczenie usług nie musi się odbywać wyłącznie w ramach umowy z art. 750 k.c., czego najlepszym przykładem są powtarzające się świadczenia niepieniężne wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, o których mowa w art. 176 k.s.h.

poleca