Podatnicy mają prawo rozliczać w miejsce kosztów procentowych (50 proc.) koszty faktycznie poniesione, które są w stanie potwierdzić rachunkami czy fakturami. Może mieć to jednak miejsce tylko, gdy są one wyższe, aniżeli te wynikające z zastosowania normy procentowej - mówi Marcin Łoboda, dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy.
Marcin Łoboda, dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy / Dziennik Gazeta Prawna
Od początku 2013 r. w związku z nowelizacją ustawy o PIT (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361, z późn zm.) weszły w życie zmiany dotyczące rozliczania 50 – proc. kosztów uzyskania przychodów. Jak ustalić obecnie obowiązujący limit odliczenia?
Od 1 stycznia 2013 r. łączne koszty uzyskania przychodów – z tytułu np. zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności lub z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych lub z tytułu rozporządzania przez nich tymi prawami – w skali roku podatkowego nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, czyli w 2013 r. kwoty 42 764 zł.
Co dzieje się w sytuacji, gdy np. podatnik uzyskujący przychody z umowy o dzieło z przeniesieniem praw autorskich przekroczy ten limit kosztów? Czy ma wówczas prawo do stosowania 20-proc. kosztów uzyskania przychodu, a więc takich, jakie przysługują z tradycyjnej umowy u dzieło?
Przychód uzyskany przez podatnika w ramach umowy o dzieło przenoszącej prawa autorskie jest przychodem z tzw. praw majątkowych w myśl art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Po przekroczeniu limitu 50-proc. kosztów nie mają już zastosowania koszty 20-proc., o których z kolei mowa w art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy – gdyż te uwzględnia się m.in. przy przychodach z art. 13 ust. 1 pkt 8 ustawy, czyli z umów-zleceń czy umów o dzieło (tzn. takich bez przenoszenia praw autorskich). W konsekwencji jeśli przychody osób zatrudnionych w ramach umów o dzieło przenoszących prawa autorskie przekroczą górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej (85 528 zł), wówczas odstępuje się od stosowania jakichkolwiek kosztów.
Czy w praktyce oznacza to, że osoby, które w ramach takich umów zarabiają więcej niż 85 528 zł, powyżej tej kwoty są całkowicie pozbawione prawa do stosowania kosztów?
Osoby, które przekroczą omawiane limity, nie mają już prawa do stosowania kosztów procentowych, czyli takich, których nie muszą dokumentować. Podatnicy mają jednak prawo rozliczać w miejsce kosztów procentowych koszty faktycznie poniesione, które są w stanie potwierdzić posiadanymi dowodami, np. rachunkami czy fakturami. Należy jednak mieć na uwadze, że rozliczanie faktycznych kosztów może mieć miejsce tylko wtedy, gdy są one wyższe aniżeli te wynikające z zastosowania normy procentowej (co wprost wynika z art. 22 ust. 10 ustawy o PIT).
PIT 2012: Co można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów
PIT 2012: Co można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów

Zobacz również
W praktyce płatnik przy obliczaniu należnej zaliczki na podatek dochodowy stosuje 50-proc. koszty uzyskania przychodu tylko do ustawowego limitu, tj. do wysokości 42 764 zł (w 2013 r.). Po jego przekroczeniu nie stosuje już żadnych kosztów do końca roku podatkowego. Jeżeli podatnik udowodni, że faktycznie poniesione koszty uzyskania przychodu były wyższe od normy procentowej, to w zeznaniu rocznym ma prawo przyjąć koszty w wysokości faktycznie poniesionej.
Czy podatnik, który zechce rozliczyć koszty faktycznie poniesione, również jest ograniczony jakimś limitem?
Nie, podatnicy mogą odliczyć taką kwotę kosztów, jaką rzeczywiście ponieśli i jaka znajduje potwierdzenie w posiadanych przez nich dokumentach. Ustawodawca nie wprowadził w tym zakresie żadnych ograniczeń kwotowych.
Załóżmy, że podatnik prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą. W jej ramach najpierw tworzy dzieło w rozumieniu ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych, a następnie dokonuje jego sprzedaży z przeniesieniem praw autorskich. Czy również może zastosować 50-proc. koszty, a jeśli tak, to jak je ujmuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów?
Podatnik, który w ramach swojej działalności gospodarczej wytwarza, a następnie sprzedaje dzieło czy utwór (w rozumieniu ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych), jest zobowiązany do rozliczania kosztów uzyskania przychodów tak jak każdy inny przedsiębiorca, a więc w ramach prowadzonej księgowości ujmuje koszty jedynie faktycznie poniesione. Nie ma możliwości zastosowania kosztów 50-proc.
Podatnik został zatrudniony na podstawie umowy o dzieło z przeniesieniem praw autorskich w jakimś przedsiębiorstwie. Płatnik od wypłacanych kwot pobiera podatek, uwzględniając 50-proc. koszty. Z uwagi na fakt, że podatnik uzyskuje wysokie wynagrodzenie, może nastąpić sytuacja, w której zostanie przekroczony limit kosztów. Kto jest zobowiązany dopilnować tego momentu – płatnik czy też sam podatnik?
Obowiązkiem płatnika jest obliczanie i pobranie od podatnika podatku oraz wpłacenie go we właściwym terminie do odpowiedniego organu podatkowego, zgodnie z art. 8 Ordynacji podatkowej. Płatnik, który nie wykona należycie tego obowiązku, odpowiada za podatek niepobrany lub pobrany w złej wysokości. W przedstawionej sytuacji płatnik, pobierając od dochodów twórcy wynagrodzenie, stosuje 50-proc. koszty uzyskania przychodów, chyba że podatnik złoży mu pisemne oświadczenie o rezygnacji z ich stosowania bądź gdy zostanie przekroczony limit. Płatnik zobowiązany jest do bieżącej weryfikacji, jaka kwota zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodu została już w danym roku podatkowym odliczona. Po przekroczeniu limitu żadne koszty nie powinny być już stosowane.
Czy takie same zasady dotyczą sytuacji, gdy podatnik uzyskuje dochody z umowy o pracę, gdzie część wynagrodzenia to kwoty uzyskiwane z tytułu przeniesienia na pracodawcę praw autorskich do dzieła?
Tak, pracodawca będący płatnikiem musi na bieżąco monitorować kwotę już zastosowanych 50-proc. kosztów uzyskania przychodów, a po przekroczeniu przewidzianego ustawowo limitu zobligowany jest do zaprzestania ich stosowania.
A co w przypadku, gdy podatnik uzyskuje przychody z praw autorskich od kilku płatników? Jak wówczas płatnik ma przestrzegać ustawowego limitu 50-proc. kosztów?
Ustawodawca nie wprowadził do ustawy o PIT żadnych dodatkowych regulacji, które obligowałyby podatnika do informowania płatnika o uzyskiwaniu przychodów objętych 50-proc. kosztami u innych płatników bądź też o przekroczeniu limitu dla stosowania takich podwyższonych kosztów. Co za tym idzie – z uwagi na fakt, że płatnik jest pozbawiony informacji na temat przychodów podatnika z innej jego działalności o charakterze twórczym, zobligowany jest do monitorowania limitu jedynie tych kosztów, które sam odlicza.
Czy płatnik ma obowiązek poinformować podatnika o przekroczeniu limitu 50-proc. kosztów uzyskania przychodu?
Ustawa zmieniająca ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wprowadziła obowiązku po stronie płatnika informowania podatnika o przekroczeniu przez niego kwoty granicznej, powyżej której nie mają już zastosowania 50-proc. koszty uzyskania przychodu. Kwestia informacji podatnika o tym fakcie pozostaje zatem poza zakresem regulacji podatkowych.
Podatnik może złożyć płatnikowi oświadczenie o rezygnacji z 50-proc. kosztów. Czy ma ono zastosowanie od razu, czyli w momencie złożenia, czy też dopiero od następnego miesiąca?
Płatnik przy obliczaniu zaliczki na podatek, tak jak już mówiliśmy, stosuje koszty 50-proc., chyba że rzeczywiście podatnik złoży oświadczenie o rezygnacji z ich stosowania. W przypadku umowy o pracę z przeniesieniem praw autorskich z art. 32 ust. 7 wynika, że zakład pracy przy obliczaniu zaliczki nie będzie stosował 50-proc. kosztów, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym pracownik złoży płatnikowi pisemne oświadczenie.
W przypadku umowy o dzieło w art. 41 ust. 11 brak jest natomiast wskazania co do terminu zaprzestania przez płatnika potrącania 50-proc. kosztów uzyskania przychodów. Tym samym należy stwierdzić, że otrzymane oświadczenie podatnika powinno być uwzględnione przez płatnika przy najbliższej dokonywanej wypłacie wynagrodzenia.
Czy jeśli podatnik od razu na początku roku złoży płatnikom oświadczenie o rezygnacji ze stosowania 50-proc. kosztów, to mimo to może w zeznaniu zastosować koszty ryczałtowe? Czy też jest zobligowany do wyliczenia jedynie kosztów faktycznie poniesionych (nawet jeśli będą niższe od procentowych)?
Jeżeli na początku roku podatkowego podatnik z góry zrezygnuje z 50-proc. kosztów uzyskania przychodów, nie pozbawia go to możliwości zastosowania ich w zeznaniu rocznym. W takiej sytuacji płaci wyższą kwotę zaliczek na podatek dochodowy w trakcie roku podatkowego, ale taką nadpłatę wykaże we własnej deklaracji rocznej.
Przykład 1
● Przychód podatnika w 2013 r. 20 tys. zł
● Koszty procentowe, zastosowane przez płatnika 10 tys. zł
● Koszty faktycznie poniesione i udokumentowane przez podatnika 15 tys. zł
● Płatnik obliczając zaliczkę stosuje koszty w wysokości 10 tys. zł
● Podatnik w zeznaniu rocznym ma prawo ująć koszty w wyso- kości 15 tys. zł
Przykład 2
● Przychód podatnika w 2013 r. 100 tys. zł
● Koszty procentowe, zastosowane przez płatnika 42 764 zł
● Koszty faktycznie poniesione i udokumentowane przez podatnika 60 tys. zł
● Płatnik obliczając zaliczkę stosuje koszty w wysokości 42 764 zł
● Podatnik w zeznaniu rocznym ma prawo ująć koszty w wysokości 60 tys. zł
Przykład 3
● Przychód podatnika w 2013 r. 20 tys. zł
● Koszty procentowe, zastosowane przez płatnika 10 tys. zł
● Koszty faktycznie poniesione i udokumentowane przez podatnika 5 tys. zł
●Płatnik obliczając zaliczkę stosuje koszty w wysokości 10 tys. zł
● Podatnik w zeznaniu rocznym ma obowiązek wykazać koszty w wysokości 10 tys. zł