Subskrybuj nas na Youtube
Spółka z o.o. z siedzibą w Polsce prowadzi oddział w Niemczech i w związku z tym często wysyła swoich pracowników w podróż służbową samolotem do Niemiec. Spółka wykupiła pracownikom na czas zagranicznej podróży polisę ubezpieczeniową. Pakiet ubezpieczeń obejmuje m.in. koszty leczenia za granicą, assistance i ubezpieczenie od nieszczęśliwych wypadków, ubezpieczenie bagażu, nieprzewidziane koszty podróży i akcji ratowniczej. Pracownik odbywający podróż nie ma możliwości rezygnacji z takiego ubezpieczenia. Czy zakup polisy jest przychodem pracownika, od którego trzeba zapłacić podatek i składki ZUS?
Według par. 19 pkt 1 rozporządzenia ministra pracy i polityki socjalnej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej w razie zapadnięcia na chorobę podczas podróży zagranicznej pracownikowi przysługuje zwrot kosztów leczenia za granicą. Koszty te powinien pokryć pracodawca z własnych środków. Zatem fiskus uważa, że ubezpieczenie obejmujące niezbędne koszty leczenia pracownika za granicą, których celem jest zabezpieczenie się pracodawcy przed zwrotem tych kosztów z własnych pieniędzy, nie stanowi przychodu pracownika. Z kolei w przypadku, gdy pracodawca finansuje pracownikowi ubezpieczenie od nieszczęśliwych wypadków za granicą, assistanse czy ubezpieczenie bagażu, stanowi ono przychód pracownika. Takie stanowisko potwierdza interpretacja dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 marca 2018 r., nr 0112-KDIL3-1.4011.30.2018.3. AMN.
Gdy decyduje pracodawca
Fiskus uważa, że nawet jak pracodawca decyduje o wykupieniu ubezpieczenia NNW, assistance, OC, ubezpieczenia bagażu, a pracownik nie ma możliwości wyboru i rezygnacji z takiego ubezpieczenia, to po stronie pracownika powstanie przychód z nieodpłatnych świadczeń na podstawie art. 11 ust. 1 i art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT), związany ze stosunkiem pracy. Zdaniem fiskusa pracodawca wysyłający pracownika w podróż służbową poza granice kraju nie ma obowiązku ponoszenia wydatków innych niż określone w par. 19 ww. rozporządzenia. Zatem wartość zapłaconej składki ubezpieczeniowej z tytułu ubezpieczenia bagażu, assistance, OC pracodawca ma obowiązek doliczyć do przychodów pracownika oraz obliczyć i pobrać zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy. Potwierdza to interpretacja dyrektora KIS z 22 marca 2017 r., nr 1462-IPPB4.4511.1357. 2016.2.MS1. Z kolei w innej interpretacji fiskus przyznał rację pracodawcy i stwierdził, że sfinansowanie polisy ubezpieczeniowej obejmującej m.in. pakiet ubezpieczeń OC, NNW, ubezpieczenie bagażu za granicą, nie skutkuje powstaniem przychodu u pracownika – interpretacja dyrektora KIS z 21 marca 2017, nr 2461-IBPB-2-2.4511.1143.2016.1.MMA.
Sprawa trafia do sądu
W sądzie pracownik niekoniecznie może liczyć na korzystne rozstrzygnięcie. Orzecznictwo jest bowiem również niejednolite. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 31 maja 2017 r., sygn. akt I SA/Po 1222/16, uznał, że świadczenie w postaci zakupionej przez pracodawcę polisy ubezpieczeniowej na czas zagranicznej podróży służbowej nie jest przychodem pracownika, jeśli nie ma on wyboru. Sąd powołał się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., sygn. akt. K 7/13, w myśl którego, jeżeli świadczenie nie zostało spełnione za zgodą pracownika i nie skorzystał on z niego dobrowolnie, to nie stanowi ono przychodu pracownika. W wyroku czytamy, że w przypadku „świadczenia, którego koszt ponosi pracodawca (objęcie ubezpieczeniem pracowników w czasie podróży służbowej), należy stwierdzić, że brak jest cech niezbędnych do uznania powstania po stronie pracowników przychodu ze stosunku pracy: brak dobrowolności objęcia ubezpieczeniem, wydatek jest poniesiony w interesie pracodawcy, a nie pracownika”.
Co na to NSA
Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 8 maja 2018 r., sygn. akt II FSK 1262/16, uznał, że w ramach polisy ubezpieczeniu podlegały ryzyka obciążające pracodawcę oraz ryzyka obciążające pracownika. Wykupienie ubezpieczenia zapewniającego ochronę w trakcie podróży pracownika leży wyłącznie w interesie pracodawcy i w razie zaistnienia zdarzenia objętego ochroną pracownikowi będzie przysługiwało roszczenie o odszkodowanie do pracodawcy. Wobec tego polisa ubezpieczeniowa dotycząca ryzyk obciążających pracodawcę nie będzie przychodem pracownika z tytułu nieodpłatnych świadczeń. W ocenie sądu opodatkowanie przychodu z tytułu zakupu polisy ubezpieczeniowej należy rozpatrywać pod kątem, komu zostanie wypłacone świadczenie na wypadek zaistnienia zdarzenia objętego ubezpieczeniem. Jeśli świadczenie zostałoby wypłacone pracodawcy, to odpowiadająca mu część składki ubezpieczeniowej będzie kosztem pracodawcy, a jeśli świadczenie otrzymałby pracownik, to odpowiadająca mu część składki ubezpieczeniowej będzie przychodem pracownika.
Zatem należy przyjąć, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia:
- które zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
- które zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść;
- w przypadku których korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).
W omawianym przypadku nie było dobrowolności świadczenia, ale nie przesądza to o istnieniu nieodpłatnego świadczenia. Część świadczenia leży w interesie pracownika, a część w interesie pracodawcy, zatem część składki musi być przychodem pracownika. Korzyść w postaci pokrycia składki jest wymierna, można ją przypisać konkretnemu pracownikowi, bo gdyby pracownik ten uległ wypadkowi, to otrzymałby odszkodowanie, nawet jak polisa ubezpieczeniowa nie była imienna, ponieważ pracodawca potrafi określić, który pracownik i jak długo przebywał w podróży służbowej.
Wobec tego przychodem pracownika będzie składka na ubezpieczenie, które nie obejmuje wydatków wykazanych w par. 19 ww. rozporządzenia, ponieważ zostało ono wykupione w celu ochrony pracownika i to on uzyskuje korzyść z tytułu zawartej umowy ubezpieczeniowej. Natomiast gdy pracodawca wykaże, że zakup takiego ubezpieczenia leży wyłącznie w jego interesie i jemu przyniosłoby to korzyść w postaci zaoszczędzenia wydatków, to składka ubezpieczeniowa nie będzie przychodem pracownika. Ostatecznie, przyjmując stanowisko NSA, trzeba się spodziewać, że skarbówka zakwestionuje nieopodatkowanie przychodu z tytułu wykupionej polisy ubezpieczeniowej w zakresie ryzyka obciążającego wyłącznie pracownika.
Trzeba także pamiętać o składce ZUS
Jeżeli wartość polisy jest przychodem podatkowym, to trzeba będzie zapłacić także składki ZUS. Z art. 18 ust. 1 i art. 20 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych wynika, że podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracownika stanowi przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wystąpi tu również składka na ubezpieczenie zdrowotne, składkę zdrowotną ustala się bowiem w oparciu o podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracownika. Wobec tego wartość sfinansowanego pracownikowi pakietu ubezpieczeń stanowi podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne.
Podstawa prawna
Art. 11 ust. 1 i art. 12 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.).
Par. 19 rozporządzenia ministra pracy i polityki socjalnej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz.U. poz. 167).
Art. 18 ust. 1 i art. 20 ust. 1 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1778 ze zm.).