Nie każdy przypadek udostępniania nieruchomości lokatorom oznacza, że podatnik nie realizuje własnego celu mieszkaniowego. Interpretacje organów i orzecznictwo sądów nie są jednoznaczne.
Ulga mieszkaniowa od lat spędza sen z powiek wielu podatnikom. Chodzi o tych, którzy sprzedali nieruchomość przed upływem pięciu lat od nabycia, ale nie zapłacili podatku od dochodu z jej zbycia, bo wydali pieniądze na preferowany w ustawie cel – realizację własnych celów mieszkaniowych.
Teoretycznie warunki skorzystania z tego zwolnienia podatkowego są proste. Z art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.; dalej: ustawa o PIT) wynika, że wystarczy wydać cały przychód ze sprzedaży starej nieruchomości na zapewnienie sobie nowego dachu nad głową. A od 2019 r. podatnik ma na zakup np. domu czy mieszkania trzy lata zamiast dwóch.
Tyle w teorii. W praktyce jednak ulga mieszkaniowa wzbudza liczne wątpliwości. W tym jedną, zasadniczą – dotyczącą możliwości wynajmowania kupionego w jej ramach mieszkania. Przepisy ustawy o PIT nie regulują, czy własny cel mieszkaniowy musi być bezwzględnie realizowany od daty nabycia nieruchomości i przez cały czas jej posiadania. Innymi słowy, ustawa nie daje odpowiedzi na pytanie, czy nowo kupiony dom lub mieszkanie mogą być wynajmowane, czy też nie. Można ją natomiast znaleźć w interpretacjach podatkowych fiskusa i orzecznictwie sądów administracyjnych. Sęk w tym, że nie wynika z nich jednoznacznie, czy wynajem może pozbawić ulgi, czy nie. Odpowiedź zależy od okoliczności, a każda sprawa rozpatrywana jest indywidualnie.
Fiskus staje okoniem, gdy chodzi o lata…
Co do zasady jednak organy podatkowe nie godzą się na wynajem mieszkania kupionego w ramach ulgi. Zdarza się również, że ich negatywne stanowisko potwierdzają sądy administracyjne. Przykładem sprawa, którą 3 września 2019 r. rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny (sygn. akt II FSK 3091/17). Chodziło o mężczyznę, który kupił trzy mieszkania. W jednym zamieszkał od razu, dwa pozostałe zamierzał wynajmować. Poinformował, że wynajem potrwa dwa do pięciu lat. Tyle czasu miała się bowiem klarować jego sytuacja zawodowa, od której zależało wykorzystywanie tych dwóch lokali do jego własnych potrzeb mieszkaniowych. Zarówno od fiskusa, jak i od sądu usłyszał, że podana przez niego perspektywa czasowa jest długa i mało precyzyjna, a co za tym idzie, sprawa może się przedawnić, zanim zdoła zrealizować własne cele mieszkaniowe. W rezultacie nie pozwolono mu skorzystać z ulgi mieszkaniowej w odniesieniu do lokali, które miały być przedmiotem najmu.
…ale czasem zmienia zdanie
Zdarza się jednak i tak, że organy podatkowe nie przekreślają ulgi mieszkaniowej z powodu wynajmu. Przykładem korzystnego dla podatnkia stanowiska fiskusa w tej sprawie jest interpretacja dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 czerwca 2019 r. (nr 0112 KDIL3-3.4011.149.2019.1.MM). Z pytaniem w tej sprawie zwróciła się do niego podatniczka, która sprzedała nieruchomość przed upływem pięciu lat od nabycia, a za pieniądze z jej sprzedaży kupiła mieszkanie. We wniosku o interpretację podała, że za dwa, trzy lata zakończy działalność gospodarczą prowadzoną w innym mieszkaniu, którego jest właścicielką i w którym mieszka. Wówczas przeprowadzi się do tego nowo kupionego. Przez ten czas będzie je wynajmować, żeby pokryć koszty związane z jego utrzymaniem. Fiskus odpowiedział, że nie widzi ku temu przeszkód. Wyjaśnił, że brak jest podstaw do uznania, że podatnik nie realizuje celu mieszkaniowego, w przypadku gdy nabył nieruchomość w celu zamieszkania w niej, ale z różnych powodów zamieszka w niej dopiero po upływie określonego czasu, np. kilku miesięcy, lub po nabyciu tej nieruchomości będzie w niej mieszkał tylko przez pewien czas. Innymi słowy, mimo wynajmu ulga mieszkaniowa się należy.
Podobny wniosek można wyprowadzić z interpretacji dyrektora KIS wydanej 28 grudnia 2018 r. (nr 0115-KDIT2-1.4011.381.2018.2.MN). Ta nie dotyczyła jednak wynajmu na lata, tylko na kilka miesięcy. Tym razem również chodziło o podatniczkę, która miała już jedno mieszkanie i w ramach ulgi kupiła drugie. W tym pierwszym zamieszkiwała ze śmiertelnie chorym ojcem, który wymagał opieki. Nowe mieszkanie najpierw remontowała, a po zakończeniu prac wynajmowała przez cztery miesiące. Dopiero po tym czasie się do niego wprowadziła.
W wydanej interpretacji dyrektor KIS stwierdził, że cele mieszkaniowe można realizować w przyszłości. Podkreślił, że fakt krótkotrwałego, tj. czteromiesięcznego wynajmu lokalu mieszkalnego, spowodowanego trudną sytuacją życiową i finansową wnioskodawczyni, nie pozbawia jej ulgi mieszkaniowej.
Czy wystarczy pomieszkiwanie
Z kolei interpretacje podatkowe dyrektora KIS, w których negatywnie odnosi się on do kwestii wynajmu, często są kwestionowane przez sądy. Korzystne orzeczenie wbrew stanowisku fiskusa zapadło np. w NSA 30 sierpnia 2018 r. (sygn. akt II FSK 2413/16) w sprawie podatnika, który miał już jedno mieszkanie, ale za pieniądze ze sprzedaży innej nieruchomości kupił kolejne. To nowe położone było w odległości 50 km, ale za to w miejscu, w którym pracował. Podatnik przyznał, że tuż po zakupie wynajmował lokal przez krótki czas. Obecnie pomieszkiwał w nim przez kilka dni w miesiącu, np. wtedy, gdy kończył pracę późno i nie opłacało się mu wracać do domu. Nie wykluczył jednak, że w przyszłości znów będzie go wynajmować. NSA stanął po stronie podatnika. Stwierdził, że gdy skarżący pracuje poza miejscem stałego zamieszkania i sporadycznie nocuje w drugim lokum, to zaspokaja własne potrzeby mieszkaniowe. Sąd dodał, że celu mieszkaniowego nie niweczy krótkotrwały najem – zarówno ten, który miał miejsce w przeszłości, jak i ten, który ewentualnie może dopiero nastąpić.
Do podobnego wniosku NSA doszedł również w wyroku z 4 lipca 2018 r. (sygn. akt II FSK 1935/16). Stwierdził, że czasowe, uzasadnione obiektywnymi okolicznościami wynajęcie zakupionych lokali mieszkalnych samo w sobie nie może przesądzać, że podatnik nie będzie w nich realizował własnych celów mieszkaniowych. Podkreślił przy tym, że ustawodawca nie zastrzegł w treści analizowanych przepisów, że własny cel mieszkaniowy w zakupionym lokalu ma być realizowany nieprzerwanie od daty jego nabycia.
Trudna sytuacja życiowa
Również w wyroku z 29 listopada 2016 r. (sygn. akt II FSK 3126/14) NSA uznał, że możliwe jest skorzystanie z ulgi, nawet jeżeli zakupione mieszkanie jest wynajmowane. Podkreślił przy tym, że nie wyłącza to konieczności realizowania własnego celu mieszkaniowego – tyle że nie musi to nastąpić od razu. Sąd zwrócił również uwagę, że wynajem nie przekreśla ulgi, o ile głównym celem nabycia nieruchomości nie jest zarobek, tylko zapewnienie sobie dachu nad głową. Tym samym – co podkreślił – wynajem może być co najwyżej „czasowy” i „o charakterze okazjonalnym”. Zwrócił przy tym uwagę, że podatniczka wyraźnie wskazywała, że wynajem podyktowany został trudną sytuacją życiową.
Do takich samych wniosków doszedł NSA w wyroku z 29 listopada 2016 r. (sygn. akt II FSK 546/15). Wyjaśnił wówczas, że uzasadnione obiektywnymi okolicznościami wynajęcie zakupionych lokali mieszkalnych samo w sobie nie może przesądzać o tym, że podatnik nie będzie w nich realizował własnych celów mieszkaniowych.
Wnioski dla podatników
Ulgę mieszkaniową przekreśla:
• zakup mieszkania podyktowany jest głównie celem zarobkowym, np. kilkuletnie udostępnianie lokalu lokatorom z niepewną perspektywą zamieszkania w nim przez podatnika.
Podatnik nie straci ulgi, jeśli:
• zasadniczo mieszkanie kupił po to, by zapewnić sobie dach nad głową,
• wynajem ma charakter czasowy, okazjonalny i jest spowodowany trudną sytuacją życiową albo nieprzewidzianymi okolicznościami (np. wyjazdem za granicę).
