Od 1 stycznia 2022 r. zatrudniamy pracownika, który wykonuje pracę na przemian w Polsce i w Szkocji. Będąc w Polsce, zachorował pod koniec marca br. Jak obliczyć wynagrodzenie chorobowe za marzec, jeżeli pracownik otrzymuje za pracę w Szkocji wynagrodzenie zasadnicze w stawce godzinowej, dodatek za rozłąkę oraz miesięczną premię zmienną, a za pracę w Polsce ma stałe wynagrodzenie w stawce 10 000 zł? Całość wynagrodzenia jest płatna 10. dnia miesiąca następnego. Poszczególne składniki za styczeń i luty zostały wypłacone odpowiednio w lutym i marcu br.
odpowiedź
Izabela Nowacka - ekspert ds. wynagrodzeń
Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągany przez pracowników u pracodawcy z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, poza wynagrodzeniem chorobowym oraz przychodami zwolnionymi. Wśród nich znajduje się wyłączenie dotyczące pracowników delegowanych. Nie podlega więc oskładkowaniu część wynagrodzenia pracowników, których przychód jest wyższy niż prognozowane przeciętne miesięczne wynagrodzenie w gospodarce przyjęte na dany rok kalendarzowy, zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców ‒ w wysokości równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu, określonej w przepisach obowiązujących pracowników jednostek sfery budżetowej. Z zastrzeżeniem jednak, że tak ustalony miesięczny przychód tych osób, stanowiący podstawę wymiaru składek, nie może być niższy od kwoty przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia. W 2022 r. wynagrodzenie to wynosi 5922 zł.
Jeżeli faktycznie uzyskany przez pracownika przychód jest wyższy od kwoty przeciętnego wynagrodzenia, to najpierw przychód ten ulega pomniejszeniu o równowartość diet przysługujących z tytułu zagranicznych podróży służbowych, za każdy dzień pobytu. Jeżeli po tym odliczeniu miesięczny przychód pracownika okaże się niższy od kwoty 5922 zł, to ta kwota stanowi podstawę wymiaru składek. Jeżeli zaś przychód będzie wyższy, to on staje się bazą do naliczenia składek. Przy czym, ustalając przychód pracownika dla celów porównania go z kwotą wynagrodzenia przeciętnego, bierze się pod uwagę łączny przychód uzyskany w danym miesiącu, zarówno za za granicą, jak i w Polsce, jeżeli pracownik w tym samym miesiącu wykonywał pracę i tu, i tam. Ponadto kwoty minimalnej podstawy wymiaru składek (5922 zł) nie zmniejsza się proporcjonalnie do okresu przebywania za granicą.
Szczególne zasady
Jeżeli natomiast łączny miesięczny przychód pracownika nie przewyższa kwoty przeciętnego wynagrodzenia, to jako podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracownika wykonującego pracę za granicą przyjmuje się faktyczny przychód, bez pomniejszania o równowartość diet (zwolnienie to w ogóle nie ma zastosowania).
Jak wyjaśnia ZUS w komentarzu do ustawy o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa, te szczególne zasady oznaczają m.in., że:
- wypłacone pracownikowi w danym miesiącu, łącznie z wynagrodzeniem „podstawowym” za ten miesiąc, składniki wynagrodzenia przysługujące za inny miesiąc (np. wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, premie, podwyżka miesięcznego wynagrodzenia obejmująca wsteczne miesiące) są traktowane tak jak wynagrodzenie za miesiąc, za który jest wypłacone „podstawowe” wynagrodzenie miesięczne;
- składniki przysługujące za okresy dłuższe niż miesiąc są traktowane tak jak składniki przysługujące za okresy miesięczne i są uwzględniane łącznie z „podstawowym” wynagrodzeniem za dany miesiąc;
- nie wyłącza się składników wynagrodzenia:
‒ do których pracownik zachowuje prawo za okres pobierania zasiłków,
‒ przysługujących pracownikowi do określonego terminu;
- nie uzupełnia się wynagrodzenia w związku z usprawiedliwioną nieobecnością w pracy.
Te odmienne zasady ustalania podstawy wymiaru zasiłków dotyczą wszystkich przypadków, a więc zarówno takich, gdy miesięczny przychód pracownika przewyższa kwotę przeciętnego wynagrodzenia, jak i takich, gdy miesięczny przychód tej kwoty nie przekracza.
W następnym miesiącu
Generalnie przy wyznaczaniu podstawy zasiłkowej przyjmuje się wynagrodzenia wypłacone za dany miesiąc zawierający się w okresie, z którego jest liczona ta podstawa. W przypadku pracowników delegowanych zasady są nieco inne. Jeżeli bowiem wynagrodzenie miesięczne pracownik otrzymuje nie w tym samym miesiącu, za który ono przysługuje, lecz w miesiącu następnym, to całość wynagrodzenia, które otrzymał w tym kolejnym miesiącu, traktuje się jako wynagrodzenie za miesiąc poprzedni. Jeśli pracodawca wypłaca pracownikowi także składniki wynagrodzenia za inny okres oraz za okresy dłuższe niż miesiąc, to też dolicza się je do wynagrodzenia za poprzedni miesiąc.
Przykład
Stała miesięczna kwota i premie kwartalne
Pracownik wykonujący pracę za granicą ma prawo do wynagrodzenia zasadniczego w stałej miesięcznej kwocie oraz do premii kwartalnej. Wynagrodzenie zasadnicze jest mu wypłacane do 28. dnia każdego miesiąca, a premia kwartalna ‒ do ostatniego dnia trzeciego miesiąca danego kwartału kalendarzowego. Pracownik jest zatrudniony od 1 października 2021 r., a zachorował w kwietniu br. Do ustalenia podstawy wymiaru zasiłku chorobowego przyjmuje się wynagrodzenie podlegające oskładkowaniu za okres od września 2021 r. do marca 2022 r. W tym czasie pracownik otrzymał:
• w październiku 2021 r. – wynagrodzenie zasadnicze za październik,
• w listopadzie 2021 r. – wynagrodzenie zasadnicze za listopad,
• w grudniu 2021 r. – wynagrodzenie zasadnicze za grudzień oraz premię kwartalną za IV kwartał,
• w styczniu 2022 r. ‒ wynagrodzenie zasadnicze za styczeń,
• w lutym 2022 r. ‒ wynagrodzenie zasadnicze za luty,
• w marcu 2022 r. ‒ wynagrodzenie zasadnicze za marzec oraz premię kwartalną za I kwartał.
Premia kwartalna wypłacona w grudniu 2021 r. podlega uwzględnieniu jako przychód za ten miesiąc, a premia wypłacona w marcu 2022 r. jako przychód za marzec 2022 r.
W styczniu w Polsce, w lutym za granicą
Załóżmy, że pracownik, o którym mowa w pytaniu, w styczniu pracował w Polsce, a w lutym w Szkocji. Za styczeń uzyskał wynagrodzenie 10 000 zł, a za luty: wynagrodzenie godzinowe 1600 funtów, dodatek 200 funtów oraz premię 500 funtów (czyli w sumie 2300 funtów). Do ustalenia podstawy wymiaru wynagrodzenia chorobowego za marzec (10 dni niezdolności) powinno być przyjęte wynagrodzenie, które stanowiło podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne od stycznia do lutego 2022 r., czyli za pełne kalendarzowe miesiące ubezpieczenia. Zgodnie bowiem z zasadą, że wynagrodzenia, które pracownik otrzymał w następnym miesiącu, przyjmuje się jako przychód za miesiące, za które przysługiwały, do podstawy zostaną zakwalifikowane:
- wynagrodzenie zasadnicze za styczeń 2022 r. które zostało wypłacone w lutym – jako wynagrodzenie za styczeń,
- wynagrodzenie zasadnicze, dodatek i premia miesięczna za luty, wypła cone w marcu ‒ jako wynagrodzenie za luty.
Przychody pracownika przedstawia tabela. [ramka 1] ©℗
Ramka 1
Przychody w Polsce i w Szkocji
| Miesiąc | Przychód pracownika | Odliczenie z tytułu diet | Podstawa wymiaru składek | Przychód do podstawy wynagrodzenia chorobowego |
| Styczeń | 10 000 zł | ‒ | 10 000 zł | 8629 zł (10 000 zł ‒ 13,71 proc.) |
| Luty | 13 351,73 zł (2300 funtów × 5,8051 zł*) | 5689 zł (35 funtów** × 28 dni × 5,8051 zł*) | 7662,73 zł (przychód po odliczeniu diet > 5922 zł) | 6612,17 zł (7662,73 zł ‒ 13,71 proc.) |
* Średni kurs euro w NBP ogłoszony w ostatnim dniu roboczym poprzedzającym dzień uzyskania przychodu, tj. z 9 marca 2022 r., to 5,8051 zł.
** Dieta za dobę podróży do Wielkiej Brytanii wynosi 35 funtów.
Podstawa wymiaru wynagrodzenia chorobowego za marzec wynosi 7620,59 zł:
(8629 zł + 6612,17) : 2 = 7620,59 zł
Wynagrodzenie chorobowe za marzec:
7620,59 zł : 30 = 254,02 zł; 254,02 zł × 80 proc. = 203,22 zł
203,22 zł × 10 dni choroby = 2032,20 zł
Załóżmy ponadto, że za marzec pracownikowi, oprócz wynagrodzenia chorobowego, przysługuje wynagrodzenie zasadnicze za przepracowaną część miesiąca w Polsce. Wynosi ono 6666,70 zł:
(10 000 zł : 30) = × 10 dni choroby = 3333,30 zł
10 000 zł ‒ 3333,30 zł = 6666,70 zł ©℗
Ramka 2
Lista płac za marzec 2022 r.*
| Elementy | Kwota | Sposób wyliczenia |
| Przychód | 8698,90 zł | 6666,70 zł + 2032,20 zł |
| Składki na ubezpieczeniaspołeczne | 914 zł | Podstawa wymiaru: 6666,70 zł• składka emerytalna: 6666,70 zł × 9,76 proc. ≈ 650,67 zł• składka rentowa: 6666,70 zł × 1,5 proc. ≈ 100 zł• składka chorobowa: 6666,70 zł × 2,45 proc. ≈ 163,33 zł• suma składek: 914 zł |
| Składka na ubezpieczenie zdrowotne do ZUS | 700,64 zł | Podstawa wymiaru: 7784,90 zł (8698,90 zł po pomniejszeniu o składki na ubezpieczenia społeczne: 914 zł)7784,90 zł × 9 proc. = 700,64 zł |
| Ulga dla klasy średniej | 1057,12 zł | [‒ (8698,90 zł × 7,35 proc.) + 819,08 zł] : 0,17 ≈ 1057,12 zł |
| Zaliczka na podatek dochodowy | 634 zł | Przychód do opodatkowania: 8698,90 zł• podstawa opodatkowania po zaokrągleniu (wg Polskiego Ładu): 6478 zł8698,90 zł (przychód) ‒ 250 zł (koszty uzyskania przychodów) ‒ 914 zł (składki społeczne) ‒ 1057,12 zł (ulga dla klasy średniej)• podstawa opodatkowania po zaokrągleniu (wg zasad z 2021 r.): 7535 zł8698,90 zł (przychód) ‒ 250 zł (koszty uzyskania przychodów) ‒ 914 zł (składki społeczne)• zaliczka wg Polskiego Ładu: 676 zł(6478 zł × 17 proc.) ‒ 425 zł (ulga podatkowa)]• zaliczka wg zasad z 2021 r.: 634 zł(7535 zł × 17 proc.) ‒ 43,76 zł (ulga podatkowa) ‒ 603,33 (składka zdrowotna 7,75 proc. od 7784,90 zł) • zaliczka pobrana do urzędu skarbowego: 634 zł• zaliczka w części odroczonej: 42 zł (676 zł ‒ 634 zł) |
| Do wypłaty | 6450,26 zł | 8698,90 zł ‒ (914 zł + 700,64 zł + 634 zł) |
* Przy założeniu, że pracownik korzysta z ulgi dla klasy średniej, ma prawo do podstawowych kosztów uzyskania przychodów oraz kwoty zmniejszającej podatek, nie jest uczestnikiem Pracowniczych Planów Kapitałowych, nie złożył wniosku o niestosowanie odroczenia poboru części zaliczki na podatek dochodowy. ©℗
Podstawa prawna
• art. 11a, art. 21 ust. 1 pkt 20, art. 32, art. 53a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1128; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 558)
• art. 3 pkt 3, art. 36 ust. 1, ust. 2 ustawy z 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1133; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 1621)
• par. 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia ministra pracy i polityki socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz.U. z 2017 r. poz. 1949; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 449)
• rozporządzenie ministra pracy i polityki społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz.U. poz. 167)
