Gminy najczęściej występowały o zwrot nadpłaty jedynie z tytułu nieodliczonego wcześniej podatku naliczonego związanego z wydatkami na konkretną inwestycję wykorzystywaną potem do czynności opodatkowanych (np. na budowę infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej, która została potem przekazana spółce komunalnej; czy oczyszczalni ścieków oddanej następnie nieodpłatnie w trwały zarząd gminnemu zakładowi gospodarki komunalnej). Naczelny Sąd Administracyjny uważa, że złożone przez gminy korekty są wybiórcze, bo pomijają rozliczenie VAT należnego gminy i wszystkich jej jednostek organizacyjnych. Nie mają przez to związku ze wspomnianym wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Potwierdzeniem takiej wykładni są tegoroczne wyroki NSA: z 30 czerwca 2021 r. (sygn. akt I FSK 1578/20, I FSK 1591/20), z 9 kwietnia 2021 r. (sygn. akt I FSK 293/21), z 25 marca 2021 r. (sygn. akt I FSK 1718/20), z 12 marca 2021 r. (sygn. akt I FSK 140/19), z 11 marca 2021 r. (sygn. aktI FSK 1102/20), z 12 lutego 2021 r. (sygn. akt I FSK 685/200).
Centralizacja w przód i wstecz
Warto przypomnieć, że w orzeczeniu z 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 (gmina Wrocław) TSUE przesądził, że jednostki budżetowe gminy nie powinny być traktowane jako odrębni od niej podatnicy VAT. Miesiąc później zapadła uchwała NSA (z 26 października 2015 r., sygn. akt I FPS 4/15) o podobnych skutkach, tyle że w odniesieniu do zakładów budżetowych. Konsekwencją tego była zaś ustawa wprowadzająca od 1 stycznia 2017 r. obowiązkową centralizację rozliczeń VAT w jednostkach samorządu. Co do zasady miało to nastąpić „w przód”, lecz nowela umożliwiła też centralizację „wstecz”, za okresy nieobjęte przedawnieniem zobowiązań podatkowych.
Z art. 74 pkt 1 ordynacji podatkowej wynika, że jeżeli nadpłata powstała w wyniku orzeczenia TSUE, to podatnik (którego zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy prawa i który złożył deklarację podatkową) określa wysokość nadpłaty we wniosku o jej zwrot, składając równocześnie skorygowaną deklarację. Taka nadpłata powinna być oddana w ciągu 30 dni od dnia złożenia wniosku o zwrot (art. 77 par. 1 pkt 4 ordynacji). Natomiast oprocentowanie od niej przysługuje, zgodnie z art. 78 par. 5 pkt 1 ordynacji, od dnia powstania nadpłaty do:
– dnia jej zwrotu – jeżeli podatnik złożył wniosek w ciągu 30 dni od dnia publikacji sentencji orzeczenia TSUE w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej lub
– 30. dnia, licząc od dnia publikacji sentencji orzeczenia TSUE – jeżeli podatnik złożył wniosek po upływie 30 dni od dnia tej publikacji.
Wiele gmin złożyło wnioski o stwierdzenie nadpłaty jeszcze przed upływem owych 30 dni. Liczyły na to, że dostaną oprocentowanie wyliczone aż do dnia zwrotu nadpłaty. Gdy go nie otrzymały, poszły do sądów. Ale te orzekają, że odsetki się nie należą, bo oprocentowanie przysługuje tylko wtedy, gdy gmina złożyła korektę deklaracji obejmującą rozliczenia w zakresie VAT swoich wszystkich jednostek organizacyjnych. JST tego nie robiły, gdyż wymagałoby to zbyt wiele trudu i zajęło mnóstwo czasu. Złożyły jedynie korekty dotyczące podatku naliczonego na podstawie faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne. To z kolei stało się powodem odmowy prawa do oprocentowania nadpłaty. Zarówno fiskus, jak i sądy uznały także, że korekty powinny być sporządzone w odniesieniu do całego okresu nieobjętego przedawnieniem i dotyczyć obrotów wszystkich jednostek budżetowych. A więc, jeżeli złożona przez gminę korekta nie spełniała tego warunku, to nie była związana z tzw. centralizacją rozliczeń VAT. A to oznacza, że nie ma tu zastosowania przepis o oprocentowaniu nadpłat (art. 78 par. 5 pkt 1 ordynacji).
Konsekwentna, ale niekorzystna linia orzecznicza
I nie pomogły tłumaczenia samorządów, że wymóg centralizacji rozliczeń nie wynika z przywołanego wyroku TSUE, że to jedynie kwestia wtórna, techniczna. Niektóre z gmin też argumentowały, że o zwrot nadpłaty podatku naliczonego wystąpiły, zanim jeszcze Sejm uchwalił 5 września 2016 r. ustawę wprowadzająca obowiązek centralizacji rozliczeń. Nie mogły więc wiedzieć, że nałoży ona obowiązek korekty wszystkich rozliczeń gminy i jej jednostek. Co więcej, niektóre zrobiły to, zanim jeszcze zapadł wyrok TSUE w sprawie C-276/14. NSA stwierdził jednak w licznych wyrokach, że gminy nie spełniły przesłanki oprocentowania nadpłat (oraz nadwyżek podatku naliczonego nad należnym). Za kluczowe uznał stwierdzenie w złożonych przez samorządy skargach, że nadpłata powstała „w wyniku” orzeczenia TSUE w sprawie C-276/14.
„Następstwem wyroku TSUE powinno być jednolite rozliczanie VAT przez gminę i jej jednostki organizacyjne, a konsolidacja rozliczeń powinna mieć charakter całościowy, czyli obejmować wszystkie jednostki organizacyjne gminy oraz wszelkie elementy rozliczeń w zakresie VA” – orzekł NSA w wyroku z 30 czerwca 2021 r. (sygn. akt I FSK 1578/20). „Nie może być bowiem tak, że to do gminy, jako podatnika podatku od towarów i usług należy wybór, których jednostek rozliczenia podatkowe będą scalane z jej własnym, a których nie” – stwierdził sąd kasacyjny 25 marca 2021 r. (sygn. akt I FSK 1718/20). Za bez znaczenia sądy uznają argument samorządów, że gdyby scentralizować wszystkie rozliczenia gminy i jej jednostek, to kwota nadpłat VAT byłaby prawdopodobnie jeszcze większa niż ta, o którą wnioskowano i którą zwrócono z budżetu państwa. ©