Uniwersalne zasady dotyczą państw członkowskich Unii Europejskiej i Europejskiego Obszaru Gospodarskiego. W przypadku innych krajów reguły są określone w umowach bilateralnych.
W sytuacji ograniczeń w przemieszczaniu się z jednego państwa do drugiego spowodowanych zagrożeniem COVID-19 wielu pracowników zmuszonych zostało do przedłużenia swojego pobytu na terytorium państwa, w którym świadczą pracę lub na terytorium państwa, w którym zamieszkują (np. z powodu przepisów o przymusowej kwarantannie dla osób przekraczających polską granicę). Tymczasem długość pobytu na terytorium konkretnego kraju ma zwykle wpływ na sytuację podatkową pracownika.
Może spowodować powstanie obowiązku płacenia składek na ubezpieczenia społeczne pracownika w innym państwie, niż miało to miejsce wcześniej. Poniżej omówiliśmy typowe przypadki. W przykładach użyto co prawda Niemiec, jednak wskazane w nich skutki mają charakter uniwersalny i dotyczą – co do zasady – wszystkich państw członkowskich UE i EOG z uwzględnieniem ewentualnych odrębności wynikających z odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. W przypadku pozostały państw skutki będą uzależnione od postanowień odpowiednich umów bilateralnych, a w razie ich braku od regulacji polskich i obowiązujących w drugim państwie. Przy czym przez sformułowanie „pracownik z Polski” lub z innego kraju należy rozumieć pracownika będącego rezydentem podatkowym Polski lub danego innego państwa.

scenariusz 1

Pracownik z Polski zatrudniony przez podmiot niemiecki i zwykle świadczący pracę tylko na terytorium Niemiec

▶Podatki
W sytuacji gdy pracownik przebywa w Polsce i pracuje stąd zdalnie, otrzymane przez niego wynagrodzenie za pracę podlega polskiemu opodatkowaniu. Jednak niemiecki pracodawca nie ma obowiązku płacenia zaliczek na podatek dochodowy w Polsce. To pracownik jest osobiście odpowiedzialny za obliczenie takiej zaliczki na podatek i wpłacenie jej na swój mikrorachunek podatkowy. Co istotne, obowiązek zapłaty polskiego podatku powstaje nawet wtedy, gdy pracownik tylko przez jeden dzień świadczy pracę w Polsce.
Termin wpłaty zaliczki upływa 20. dnia miesiąca po miesiącu, w którym pracownik otrzymał wynagrodzenie za pracę świadczoną na terytorium Polski, z zastrzeżeniem, że zaliczkę od wynagrodzenia otrzymanego w grudniu uiszcza się dopiero w rocznym rozliczeniu podatkowym. Jeżeli praca była świadczona w Polsce tylko przez część miesiąca, zaliczkę należy obliczyć od odpowiedniej części wynagrodzenia przypadającej na pracę wykonywaną na terytorium Polski.
▶Składki
Wykonywanie pracy w Polsce powoduje, że praca ta staje się tytułem do obowiązkowych ubezpieczeń społecznych w Polsce, podczas gdy dotąd pracownik podlegał (co do zasady) niemieckiemu ustawodawstwu. Wprawdzie niektóre państwa członkowskie, m.in. Austria i Belgia, deklarują, że nie będą brały pod uwagę okresów pobytu na swoim terytorium wymuszonych przez COVID-19 przy ustalaniu ustawodawstwa właściwego dla ubezpieczeń społecznych, lecz Polska jak dotąd nie złożyła podobnej deklaracji.
Stąd też należy liczyć się z ryzykiem, że pracownik zostanie uznany za osobę podlegającą polskim przepisom o ubezpieczeniach społecznych i za okres wykonywania pracy w Polsce ZUS będzie oczekiwał składek zapłaconych do polskiego systemu. Ryzyko to może istotnie wzrosnąć w sytuacji, gdy pracownik wystąpi o świadczenia z tytułu ubezpieczeń w okresie pracy wykonywanej w Polsce.
Obowiązek zarejestrowania pracownika dla celów ubezpieczeń społecznych w Polsce i zapłacenia składek ciąży na pracodawcy niemieckim, lecz może zostać przeniesiony – na podstawie umowy – na pracownika.

scenariusz 2

Pracownik z Polski zatrudniony przez podmiot niemiecki i zwykle świadczący pracę na terytorium Niemiec i Polski

▶Podatki
W sytuacji gdy pracownik przebywa w Polsce i pracuje stąd zdalnie w wymiarze większym niż dotychczas, większa część jego wynagrodzenia podlega polskiemu opodatkowaniu. Pracownik jest osobiście odpowiedzialny za obliczenie zaliczki na podatek w Polsce i wpłacenie jej na swój mikrorachunek podatkowy wg zasad przedstawionych w scenariuszu 1.
▶Składki
Wykonywanie pracy na terytorium dwóch lub więcej państw członkowskich powoduje, że pracownik może podlegać ubezpieczeniom społecznym w kraju, w którym ma miejsce zamieszkania – pod warunkiem że wykonuje tam znaczną część swoich obowiązków (25 proc. czasu lub 25 proc. wynagrodzenia). Ponieważ Polska nie złożyła dotąd deklaracji, o której mowa w scenariuszu 1, zmiana proporcji czasu spędzonego w Polsce może powodować powstanie obowiązku zapłaty składek na ubezpieczenia społeczne do polskiego systemu.

scenariusz 3

Pracownik z Polski zatrudniony przez podmiot polski i zwykle świadczący pracę na terytorium Niemiec na podstawie oddelegowania

▶Podatki
W sytuacji gdy pracownik przebywa w Polsce, jego wynagrodzenie podlega polskiemu opodatkowaniu. Pracodawca jest zobowiązany do obliczenia zaliczki od takiego wynagrodzenia zgodnie z ogólnymi zasadami.
▶Składki
Jeżeli dla pracownika zostało wydane zaświadczenie A1 (potwierdzające, że podlega on polskiemu ustawodawstwu ubezpieczeniowemu w okresie oddelegowania), jego pobyt w Polsce spowodowany przez COVID-19 powinien co do zasady zostać zgłoszony do ZUS w trybie informacji o zmianie danych zawartych w wydanym formularzu A1. Praktyczne ryzyko związane z niedopełnieniem tego obowiązku wydaje się jednak nieduże.
Jeżeli jednak w okresie oddelegowania pracownik podlega ubezpieczeniom społecznym w Niemczech, należy ustalić, jakie skutki rodzi jego pobyt w Polsce w świetle niemieckiego ustawodawstwa.

scenariusz 4

Pracownik z Polski zatrudniony przez podmiot polski i świadczący pracę na terytorium Niemiec na podstawie krótkiego oddelegowania

▶Podatki
Pracownik oddelegowany do pracy w Niemczech przebywa tam przez większą liczbę dni, niż zakładano (ze względu na brak możliwości powrotu do Polski spędza tam także wszystkie dni wolne od pracy). W rezultacie jego pobyt na terytorium Niemiec może, wbrew pierwotnym założeniom, przekroczyć 183 dni w okresie dowolnych 12 miesięcy rozpoczynających lub kończących się w roku podatkowym. Dotychczas nie pojawiły się informacje sugerujące, że pobyt na terytorium różnych państw, który uległ przedłużeniu z powodu zagrożenia COVID-19, nie będzie brany pod uwagę przy ustalaniu skutków podatkowych wynagrodzenia wypłacanego za pracę wykonywaną na ich terytorium. Wynagrodzenie pracownika, którego pobyt w Niemczech przekroczy wspomniany limit, będzie podlegało niemieckiemu opodatkowaniu.
Dla pracownika będzie to oznaczało konieczność odpowiedniego uwzględnienia w zeznaniu podatkowym faktu zapłaty niemieckiego podatku od części jego dochodów. Pracodawca natomiast będzie zobowiązany do zastosowania się do art. 32 ust. 6 ustawy o PIT i zaniechania poboru zaliczek (chyba że pracownik złoży mu oświadczenie o kontynuowaniu ich poboru w Polsce). Wynagrodzenie wypłacone pracownikowi i opodatkowane w Niemczech powinno być uwzględnione w informacji PIT-11 wystawionej pracownikowi (w polu 32 formularza PIT-11).
▶Składki
Skutki w zakresie takie same jak w scenariuszu 3.

scenariusz 5

Pracownik z Niemiec zatrudniony przez podmiot polski i zwykle wykonujący pracę w Polsce

▶Podatki
Jeżeli pracownik przebywa w Niemczech i świadczy pracę zdalnie na rzecz polskiego podmiotu, jego wynagrodzenie za tę pracę nie powinno podlegać opodatkowaniu w Polsce.
Dla pracodawcy oznacza to obowiązek odstąpienia od poboru zaliczek na PIT od takiego wynagrodzenia oraz pominięcia tego wynagrodzenia w informacji PIT-11 wystawianej pracownikowi.
▶Składki
Co do zasady w okresie wykonywania pracy w Niemczech pracownik powinien podlegać niemieckiemu ustawodawstwu ubezpieczeniowemu. Władze Niemiec deklarują jednak, że przejściowe wykonywanie pracy z domu z powodu COVID-19 nie wpłynie na obowiązki ubezpieczeniowe pracowników. Stąd też pracodawca może nadal pobierać polskie składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne pracownika.
Należy jednak pamiętać, że składki pobrane od dochodu niepodlegającego polskiemu opodatkowaniu nie mogą zostać odliczone odpowiednio od podstawy wymiaru podatku, a także podatku.
Podstawa prawna
•art. 32 z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1387 r.; ost.zm. Dz.U. z 2019 r. poz. 875)