Czy od kart podarunkowych dla pracowników przed świętami trzeba opłacać składki ZUS?

Najbardziej pożądanym przez pracowników świątecznym prezentem jest premia, ale cieszą ich też bony, paczki czy przedpłacone karty podarunkowe. Pracodawcy, którzy się na nie zdecydują, muszą znać zasady opłacania składek ZUS oraz wiedzieć, jak rozliczyć wydatki na prezenty, ponieważ obciążenia składkowe zależą od sposobu ich finansowania.

Przychody pracownika

Co do zasady przychodami do celów ustalania składek ZUS są otrzymane lub postawione do dyspozycji ubezpieczonego w danym miesiącu kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze oraz innych nieodpłatnych świadczeń oraz świadczeń częściowo odpłatnych. Mówi o tym art. 4 pkt 9 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej: ustawa systemowa). Pracodawca powinien więc naliczać składki od wszystkich wypłat w gotówce oraz wartości świadczeń w naturze, zrealizowanych lub postawionych do dyspozycji pracownika w danym miesiącu. Nie ma przy tym znaczenia, za jaki okres one przysługują, chyba że na podstawie przepisów zostały wyłączone z podstawy wymiaru składek.

To, jakie przychody są wyłączone z oskładkowania, określa rozporządzenie ministra pracy i polityki socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (dalej: rozporządzenie składkowe). Zawiera ono zamknięty katalog i wynika z niego, że brak obowiązku naliczania składek ZUS od konkretnego przychodu stanowi wyjątek od ogólnej zasady powszechności oskładkowania, a przepisy wyłączające dany przychód nie podlegają wykładni rozszerzającej i należy je interpretować ściśle.

Liczy się przede wszystkim źródło finansowania

Zgodnie z par. 2 ust. 19 rozporządzenia składkowego podstawy wymiaru składek nie stanowią świadczenia finansowane ze środków przeznaczonych na cele socjalne w ramach zakładowego funduszu świadczeń socjalnych (dalej: ZFŚS). Ponadto do podstawy wymiaru składek ZUS nie wlicza się świadczeń wypłacanych z funduszu utworzonego na cele socjalno-bytowe na podstawie układu zbiorowego pracy u pracodawców, którzy nie tworzą ZFŚS – do wysokości nieprzekraczającej rocznie kwoty odpisu podstawowego na ZFŚS (par. 2 ust. 20 rozporządzenia składkowego). Jeśli zatem środki pieniężne albo świadczenia w naturze przekazane pracownikom pochodzą z ZFŚS albo innego funduszu przeznaczonego na cele socjalno-bytowe, to nie podlegają oskładkowaniu.

Natomiast jeśli pracownik otrzymywałby jakieś świadczenia ze środków obrotowych pracodawcy, to co do zasady powinny być one oskładkowane jako przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT).

Zdaniem organów

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) w interpretacji indywidualnej z 23 lutego 2024 r. (sygn. 0115-KDIT2.4011.610.2023.1.ŁS) wskazał, że przychodem ze stosunku pracy są otrzymane świadczenia, które skutkują przysporzeniem majątkowym dla pracownika, niezależnie od formy tych świadczeń. Mogą to być zarówno pieniądze, jak i wartości pieniężne świadczeń w naturze, czy też inne nieodpłatne świadczenia. Dyrektor KIS podkreślił, że szeroka definicja przychodu pracownika oznacza, że w każdym przypadku, gdy uzyska on realną korzyść majątkową, to powstaje obowiązek zwiększenia jego przychodu, chyba że świadczenie to jest wyraźnie zwolnione z opodatkowania na podstawie ustawy.

Jednak w kontekście przedpłaconych kart podarunkowych przekazanych pracownikom, które nie są związane z wynikami ich pracy i nie stanowią dodatkowej formy wynagrodzenia ani nie są związane z jakimkolwiek świadczeniem wzajemnym ze strony pracownika, KIS stwierdził, że nie stanowią one przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. W rezultacie na płatniku nie ciąży obowiązek obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od wartości takich kart.

ZUS w związku z interpretacją KIS, w decyzji nr 88 z 14 lutego 2025 r. (sygn. DI/100000/43/34/2025) uznał, że podarunkowe karty przedpłacone, które nie podlegają opodatkowaniu, nie mogą też stanowić podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne. [stanowisko]

Świadczenia socjalne – kompetencje ZUS

Ważnym zagadnieniem jest kwestia oskładkowania świadczeń wypłacanych ze środków ZFŚS, co do których ZUS stwierdzał, że pracodawca wbrew przepisom nie zastosował kryterium socjalnego lub je ograniczał, albo stosował niewłaściwie. Przez wiele lat funkcjonowało przekonanie, że przyznawane świadczenia mogą być przedmiotem kontroli ZUS i w razie gdy ten uzna, że środki z ZFŚS są niewłaściwie wydatkowane, to może kazać je oskładkować. Nie zawsze bowiem fakt, że świadczenie zostało wypłacone z ZFŚS, przesądza o tym, że ma ono charakter socjalny.

Na odsiecz pracodawcom przyszło orzecznictwo, w myśl którego pracodawca ma swoistą dowolność w wydatkowaniu środków socjalnych, pod warunkiem że postępuje w myśl przepisów ustawy z 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (dalej u.z.f.ś.s.). Przykładowo, Sąd Apelacyjny w Poznaniu w wyroku z 28 grudnia 2023 r. (sygn. akt III AUa 1407/22) wskazał, że działalność socjalna to usługi świadczone przez zakłady pracy na rzecz różnych form wypoczynku, działalności kulturalno-oświatowej, sportowo-rekreacyjnej, udzielanie pomocy materialnej – rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową. Zatem definicja działalności socjalnej daje pracodawcy możliwość wręczania ze środków funduszu między innymi bonów towarowych czy też przyznawania świadczeń pieniężnych z okazji Świąt Bożego Narodzenia lub Wielkanocy z tytułu zwiększonych wydatków w tym okresie. Warunkiem umożliwiającym ich przyznanie jest zapisanie takich form pomocy w regulaminie funduszu oraz określenie trybu ich przyznawania. W myśl art. 8 ust. 1 i 2 u.z.f.ś.s. przyznawanie ulgowych usług i świadczeń oraz wysokość dopłat z ZFŚS uzależnia się od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej osoby uprawnionej do korzystania z ZFŚS. Jeśli zatem pracodawca przestrzega ww. norm prawnych, to ZUS nie może ingerować w zasady przyznawania świadczeń i podważać swobody pracodawcy w zakresie ustalania zasad.

Podobnie orzekł Sąd Apelacyjny w Poznaniu w wyroku z 21 lutego 2023 r. (sygn. akt III AUa 184/21). Wskazał, że organ rentowy ma kompetencje wyłącznie do weryfikacji, czy świadczenie było finansowane ze środków przeznaczonych na cele socjalne w ramach tego funduszu, tj. w szczególności czy zostało przewidziane w regulaminie i nie było dodatkowym świadczeniem pracodawcy. Zdaniem sądu ZUS nie może badać kryteriów socjalnych. Jeżeli ZUS kwestionuje wyłącznie to, czy przy wypłacie spornych świadczeń zostało spełnione kryterium socjalne, to przekracza swoje uprawnienia kontrolne. Istotne jest bowiem to, czy w regulaminie ZFŚS istnieje podstawa do sfinansowania świadczenia socjalnego oraz czy środki na ten cel faktycznie zostały wypłacone z ZFŚS.

Świąteczny poczęstunek w firmie

Przyjęcie świąteczne dla pracowników może zostać w całości sfinansowane ze środków ZFŚS i na zasadzie powszechnej dostępności dla wszystkich osób uprawnionych do świadczeń z ZFŚS. Taką możliwość powinien przewidywać regulamin ZFŚS.

Możliwość finansowania imprez integracyjnych z ZFŚS dopuścił Sąd Najwyższy w wyroku z 23 października 2008 r. (sygn. akt II PK 74/08). W orzeczeniu tym SN stwierdził, że działalność w postaci imprez mieści się w pojęciu działalności socjalnej. Z takich usług socjalnych mogą korzystać wszyscy beneficjenci funduszu na równych zasadach, bez względu na ich sytuację materialną. Także w wyroku z 10 lipca 2014 r. (sygn. akt II UK 472/13) Sąd Najwyższy uznał, że działalność socjalna może być ukierunkowana nie tylko na indywidualnego pracownika, lecz także na większą liczbę uprawnionych, a regulamin ZFŚS może przewidywać gospodarowanie jego środkami finansowymi na zasadzie powszechności i równej dostępności dla każdego pracownika. Dlatego świadczeń nie trzeba adresować indywidualnie i tym samym nie ma mowy o oskładkowaniu czy opodatkowaniu.

Jeśli pracodawca nie dysponuje ZFŚS, spotkanie może zostać sfinansowane z innych środków firmy.

Ocena wydatków

Pracodawca, który ocenia, czy udział w przyjęciu świątecznym finansowanym ze środków obrotowych prowadzi po stronie jego uczestników do powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu ustawy o PIT, powinien się kierować wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. (sygn. akt 7/13). W orzeczeniu tym TK podał, że za przychód pracownika można uznać świadczenia, które po pierwsze zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie).

Po drugie zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. I po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Sytuacja w kontekście rozliczeń ZUS (i podatku) wygląda dodatkowo inaczej, gdy konkretne zakładowe wydarzenie nie posiada elementu integracji. W takich okolicznościach generuje ono przychód, który powinien wchodzić do podstawy podatkowo-składkowej, chyba że został sfinansowany ze środków ZFŚS. Potwierdza to interpretacja indywidualna dyrektora KIS z 8 sierpnia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP3-2.4011.387.2018.2.LS). Dyrektor KIS stwierdził, że jeśli uczestnictwo pracowników w imprezie nie ma charakteru integracyjnego (nie leży w interesie pracodawcy), uczestnicy z wydarzenia skorzystali w pełni dobrowolnie i uzyskali wymierną korzyść o indywidualnym charakterze (przypisaną danemu pracownikowi), to należy stwierdzić, że w sprawie zostały spełnione wszystkie przesłanki do wystąpienia u pracowników przychodu z tytułu nieodpłatnych (częściowo odpłatnych) świadczeń i należy je opodatkować, co rodzi również obowiązek oskładkowania.

Na liście płac

Jak wspomniałam wcześniej, wszelkie świadczenia przyznane ze środków funduszu socjalnego zgodnie z przepisami ustawy o ZFŚS nie stanowią podstawy do oskładkowania. Jeśli natomiast przyznane byłyby ze środków obrotowych firmy i stanowiły przychód w rozumieniu ustawy o PIT, to należy je opodatkować i oskładkować. [przykład]

PRZYKŁAD