Nieuczciwy pracownik, który wykorzystał dane swojego pracodawcy bez jego wiedzy i zgody i wystawił tzw. pustą fakturę powinien zapłacić wykazany na niej VAT. Istotne jest przy tym jednak, aby nie można było w tym zakresie przypisać złej wiary pracodawcy. Nie może on być uznany za winnego nieprawidłowego wyboru pracowników lub dopuszczać się nieprawidłowego nadzoru nad ich działaniami. Takie wnioski płyną z dzisiejszej opinii rzeczniczki generalnej Trybunału Sprawiedliwości UE Juliane Kokott.
Opinie rzeczników unijnego trybunału nie są wprawdzie wiążące dla składów orzekających, ale w praktyce sędziowie często kierują się wyrażonymi w nich wskazówkami przy wydawaniu wyroków. Przypomnijmy też, że choć sprawa dotyczy pytania prejudycjalnego, które zadał polski Naczelny Sąd Administracyjny (postanowienie z 26 maja 2022 r., sygn. I FSK 1212/18), to ma znaczenie ma dla przedsiębiorców i pracowników we wszystkich krajach unijnych. Przepisy dotyczące VAT są bowiem ujednolicone na terenie całej Unii Europejskiej.
Problem z nieuczciwym pracownikiem
O sporze, który trafił na wokandę TSUE pisaliśmy szerzej w artykule „1679 fałszywych faktur. Kto za nie odpowie” (DGP 103/2022). Chodzi o spółkę, która według ustaleń naczelnika urzędu skarbowego wystawiła 1679 nierzetelnych faktur w okresie od stycznia 2010 r. do kwietnia 2014 r. Faktury nie zostały zewidencjonowane w rejestrze sprzedaży, a wykazany na nich podatek nigdy nie trafił do budżetu państwa.
W wyniku wewnętrznego dochodzenia spółka wykryła, że faktury wystawiała nieuczciwa pracownica, która była w zmowie z pracownikami stacji paliw. Proceder oszustwa polegał na tym, że pracownicy stacji paliw zbierali paragony fiskalne pozostawione przez klientów, które następnie były wymieniane na faktury, które dawały prawo do odliczeń podatkowych. Został on ukrócony dopiero przez nowelizację ustawy o VAT z 4 lipca 2019 r. (Dz.U. z 2019 r. poz. 1520), która wprowadziła od 1 stycznia 2020 r. obowiązek wykazywania NIP przedsiębiorcy na paragonie.
Wobec nieuczciwej pracownicy wszczęte zostało postępowanie karnoskarbowe. Niezależnie od tego fiskus domagał się od spółki zapłacenia podatku wykazanego na fakturach. Powołał się na art. 108 ustawy o VAT zgodnie z którym „w przypadku, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty”. Przepis jest odpowiednikiem art. 203 unijnej dyrektywy VAT z którego wynika, iż „każda osoba, która wykazuje VAT na fakturze, jest zobowiązana do zapłaty VAT”.
Kto odpowiada za oszustwo?
Z fiskusem zgodził się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w wyroku z 23 lutego 2018 r. (sygn. akt I SA/Lu 987/17). Sąd kasacyjny miał więcej wątpliwości i zapytał TSUE kto powinien uregulować VAT wynikający z fałszywych faktur: podatnik, którego danymi bezprawnie posłużono się w treści faktury, czy pracownik, który bezprawnie wykazał VAT na fakturze, wykorzystując dane podmiotu będącego podatnikiem. Spytał również, czy odpowiedź na zadane pytanie może zależeć od tego, czy spółce można zarzucić „brak należytej staranności w nadzorze nad pracownikiem”.
Winny może być podwładny
W odpowiedzi rzeczniczka TSUE przypomniała, że odpowiedzialność wystawcy faktury na podstawie art. 203 unijnej dyrektywy VAT nie może być stosowana, jeśli wykluczone jest ryzyko utraty wpływów podatkowych przez kraj członkowski. Potwierdza to m.in. wyrok TSUE z 8 grudnia 2022 r. (sygn. akt C-378/21). W opisanej sprawie takie ryzyko zostało w dużym stopniu wykluczone, bo nabywcy fikcyjnych faktur są znani i można im odmówić odliczenia podatku naliczonego. Odpowiedzialność pracodawcy za podatek wykazany na fikcyjnych fakturach może więc pojawić się wyłącznie w zakresie, w jakim nie można zapobiec odliczeniu daniny przez nabywców – podkreśliła Juliane Kokott.
Dodatkowo, w przypadku gdy fałszywe faktury wystawiał podwładny, bez wiedzy i zgody spółki, to nie można uznać, iż wykazała ona podatek w rozumieniu art. 203 dyrektywy VAT. O ile więc istnieje ryzyko lub zagrożenie utraty wpływów podatkowych, to zasadniczo podwładny może być zobowiązany do zapłaty daniny wykazanej na fakturze.
- Artykuł 203 dyrektywy VAT ma na celu nie karanie lub podwajanie wpływów podatkowych, ale zabezpieczenie od ryzyka utraty wpływów podatkowych – przypomniała Juliane Kokott.
Ważna jest dobra wiara
Inaczej byłoby jednak gdyby przestępcze zachowanie podwładnego można by przypisać samej spółce np. z uwagi na zawinioną winę w nadzorze.
Istotne jest jest więc czy spółce można przypisać dobrą wiarę w tym zakresie czy też współwinę. Dobra wiara, zdaniem Juliane Kokott, jest wykluczona, jeśli pracodawca wiedział o działaniach swojego pracownika i nie interweniował, mimo że mógł. Oznaczałoby to, że spółka może być uznana za wystawcę faktury w rozumieniu art. 203 unijnej dyrektywy VAT.
Jeśli zaś przestępcza działalność pracownika nie miała bezpośredniego związku z przyznanym mu stanowiskiem pracy, spółce nie można zarzucić winy w wyborze i nadzorze nad podwładnym, nie istniały konkretne przesłanki do pełnienia takiego szczególnego nadzoru, bo w wewnętrznym systemie księgowym nie wykazano wcześniejszych nieprawidłowości, to nie można uznać iż pracodawca odpowiada za VAT wykazany na fałszywych fakturach. Nie ma on bowiem większych szans zapobiec „przestępczości zorganizowanej” i to nie on jest odpowiedzialny za zwalczanie przestępstw, a powinno robić to dane państwo członkowskie – podsumowała rzeczniczka generalna TSUE.
Opinia rzeczniczki generalnej TSUE z 21 września 2023 r. (sygn. akt C-442/22).
