Czy noclegi pracowników zapewnione przez pracodawcę w miejscu prowadzonej budowy są oskładkowane? [Poradnia ubezpieczeniowa]

Jakie warunki musi spełniać dodatek za rozłąkę, aby nie trzeba było odprowadzać od niego składek? Czy wynagrodzenia i diety członków zarządu przyznawane na podstawie uchwał podlegają oskładkowaniu?

Za punkt wyjścia w analizie prawnej należy przyjąć przepisy ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej: ustawa systemowa) oraz rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (dalej: rozporządzenie). Z korelacji art. 18 ust. 1–2, art. 20 ust. 1 w zw. z art. 4 pkt 9 ustawy systemowej oraz par. 1 rozporządzenia wynika, że zasadniczo podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie w podstawie wymiaru składek nie uwzględ nia się:

• wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych;
• przychodów określonych w par. 2 rozporządzenia.

Jednocześnie na uwagę zasługuje to, że katalog przychodów niestanowiących podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe zawartych w rozporządzeniu jest zamknięty.

Na szczególną zaś uwagę zasługuje par. 2 ust. 1 pkt 18 rozporządzenia, z którego wynika, że podstawy wymiaru składek nie stanowi dodatek za rozłąkę wypłacany pracownikom czasowo przeniesionym oraz strawne do wysokości diet z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju, określonych w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju.

W kontekście powyższego pytania warto odnotować stanowisko zawarte w interpretacji ZUS z 15 stycznia 2024 r., znak DI/20000/43/4/2024. W podanym piśmie wskazano m.in., że aby skorzystać z wyłączenia określonego ww. przepisem, konieczne jest przeniesienie pracownika poza miejsce wykonywania przez niego pracy, które jest oznaczone w umowie o pracę. Według ZUS płatnik nie odprowadza składek na ubezpieczenia społeczne, pod warunkiem że faktycznie nastąpiła rozłąka pracownika z rodziną z powodu pracy poza stałym miejscem pracy lub stałym miejscem zamieszkania. ZUS podkreślił, że dodatkowo przepis przewiduje limit wyłączenia z podstawy wymiaru składek, tj. do wysokości diet z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju, określonych w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju. Na dzień sporządzenia niniejszej odpowiedzi dieta w czasie podróży krajowej jest przeznaczona na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia i wynosi 45 zł za dobę podróży. W stanie faktycznym tej sprawy ZUS oceniał sytuację pracowników wykonujących zadania w ramach oddelegowania na budowy na terenie Niemiec. Pracodawca zamierzał przyznawać dodatek jako rekompensatę za brak kontaktu z rodziną, a świadczenie to stanowiło przychód ze stosunku pracy. ZUS uznał, że istnieje możliwość wyłączenia wspomnianego świadczenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne do wysokości limitu.

Co więcej, ZUS wskazał, że świadczenie będzie wyłączone z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia zdrowotne, a to z uwagi na art. 81 ust. 1 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, z którego wynika, że do ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne pracowników stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe tych osób.

Należy zatem uznać, że pracodawca może przyznać świadczenie w postaci dodatku za rozłąkę, a po spełnieniu warunków określonych przepisami świadczenie to nie będzie podlegać ani ubezpieczeniom społecznym, ani zdrowotnemu. ©℗

W art. 6 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych zawarto zamknięty katalog podmiotów objętych obowiązkiem ubezpieczeń emerytalnego i rentowych. W podanym artykule nie wymieniono członkostwa w zarządzie spółki jako tytułu do podlegania ubezpieczeniom. Tak więc członek zarządu spółki powołany do pełnienia takiej funkcji wyłącznie na podstawie uchwały właściwego organu spółki nie podlega obowiązkowi ubezpieczeń społecznych, a w konsekwencji brak jest obowiązku opłacania składek na ubezpieczenia społeczne z tytułu wynagrodzenia otrzymywanego przez członka zarządu za pełnioną funkcję. W kontekście poruszonej problematyki szczególnie użyteczne będzie stanowisko zawarte w interpretacji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z 15 stycznia 2024 r. (znak DI/200000/43/1137/2023). Stwierdzono w niej, że w sytuacji, gdy dana osoba nie podlega ubezpieczeniom społecznym, brak jest prawnej możliwości ustalenia podstawy wymiaru składek na te ubezpieczenia, tak jak ma to miejsce w przypadku osób powołanych do pełnienia funkcji członka zarządu spółki na podstawie samego powołania. Następnie ZUS dodał, że skoro członek zarządu jest powołany do pełnienia funkcji wyłącznie na podstawie samego powołania, czyli uchwałą wspólników spółki, to nie podlega ubezpieczeniom społecznym. Zatem zwrot kosztów podróży odbywanych w sprawach spółki przyznany takiej osobie nie będzie podlegał obowiązkowi uwzględnienia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

ZUS we wspomnianej interpretacji poruszył także kwestię ubezpieczenia zdrowotnego. Wskazał m.in., że z art. 81 ust. 8 pkt 11a ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych wynika, że podstawą wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne w przypadku osób powołanych do pełnienia funkcji na mocy aktu powołania (art. 66 ust. 1 pkt 35a ustawy) jest kwota odpowiadająca wysokości wynagrodzenia. Zdaniem organu rentowego użyte przez ustawodawcę wyrażenie „wynagrodzenie” należy szeroko interpretować, tj. jako wszelką formę przychodu przewidzianą przez przepisy prawa podatkowego. Finalnie ZUS wskazał, że zwrot kosztów podróży odbywanych w sprawach spółki będzie stanowił podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne dla członka zarządu powołanego do pełnienia funkcji na podstawie uchwały wspólników.

Reasumując, w przedstawionym stanie faktycznym należy uznać, że nie ma obowiązku opłacania składek na ubezpieczenie społeczne od zwrotu kosztów podróży służbowych odbywanych w sprawach spółki dla członka zarządu spółki powołanego na mocy uchwały wspólników. Będzie jednak konieczne odprowadzenie z tego tytułu składki na ubezpieczenie zdrowotne. ©℗

Zgodnie z ogólną zasadą podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne dla pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy z wyłączeniem przychodów wymienionych w par. 2 rozporządzenia ministra pracy i polityki socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, jak również wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych.

Podstawową kwestią jest zatem ustalenie, że dana kwota stanowi przychód ze stosunku pracy. Jeśli takim przychodem nie jest, problem oskładkowania nie istnieje. W interpretacji z 30 listopada 2023 r., znak DI/100000/43/1213/2015, ZUS podkreślił, że nie ma on możliwości kwalifikacji danego świadczenia jako pochodzącego z konkretnego źródła uzyskania przychodu, bo to należy do kompetencji organów podatkowych. Zwrócił też uwagę, że kwestia przychodowa stanowi zawsze zagadnienie pierwotne, które poprzedza ustalenie podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne. Stwierdzenie przedsiębiorcy dotyczące tej materii wiąże ZUS i nie ma możliwości zakwestionowania danej kwalifikacji podatkowej w ramach postępowania o wydanie interpretacji.

W sprawie rozpatrywanej przez ZUS wnioskodawca podkreślił, że w świetle orzecznictwa sądowego zapewnienie pracownikowi noclegu na potrzeby wykonywania pracy oraz wartość zwracanych pracownikom kosztów przejazdów do miejsca wykonywania pracy nie stanowią świadczeń spełnionych w interesie pracownika, przynoszących mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. W konsekwencji wartość finansowanych przez spółkę noclegów i kosztów przejazdów do miejsca wykonywania pracy nie może zostać uznana za przychód pracownika. Powołał się przy tym na wyrok NSA z 19 września 2014 r., sygn. akt II FSK 2280/12, w którym sąd stwierdził, że choć skorzystanie ze świadczenia w postaci noclegu wykupionego przez pracodawcę niewątpliwie następuje za zgodą pracownika, niemniej świadczenie to nie jest spełniane w jego interesie, ale w interesie pracodawcy oraz nie przynosi pracownikowi korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby ponieść. NSA podkreślił, że udostępnienie miejsc noclegowych pracownikom leży wyłącznie w interesie pracodawcy, a nie pracowników, którzy swoje potrzeby mieszkaniowe zaspokajają w innym miejscu i w inny sposób oraz którzy – gdyby nie konieczność wywiązania się z obowiązków wynikających z umowy o pracę – nie mieliby powodu do ponoszenia kosztu takich noclegów.

Biorąc to pod uwagę, należy uznać, że wnioskodawca miał rację i wymienione koszty nie stanowią przychodu ze stosunku pracy, a więc nie mogą też stanowić podstawy wymiaru składek. ©℗