Dyrektor KIS nadal uważa, że wspólnik spółki z o.o. musi po raz drugi zapłacić PIT od zysków, które wypracował wcześniej, jeszcze przed przekształceniem, i od których już raz zapłacił podatek. Kolejny sąd się z tym nie zgadza

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach zapadł 16 stycznia 2025 r. (sygn. akt I SA/Ke 505/24). Sąd uchylił interpretację dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 października 2024 r., ale o tym, że fiskus nie zmienia zdania, świadczy najnowsza jego interpretacja wydana 24 stycznia 2025 r.

Ze spółki w spółkę

Z niej również wynika, że osoby (fizyczne), które przed przekształceniem były wspólnikami spółki jawnej, a po przekształceniu stały się wspólnikami spółki z o.o., nie unikną podatku dochodowego, gdy dostaną niepodzielony zysk z okresu sprzed przekształcenia.

W tej sprawie zysk został wypracowany w 2021 r., gdy spółka była jeszcze spółką jawną. Do jej wspólników należały wyłącznie osoby fizyczne, i to one płaciły podatek dochodowy (spółka go nie płaciła, bo była transparentna podatkowo). Przekształcenie nie spowodowało żadnych zmian w składzie wspólników, pozostały nimi te same osoby.

Wypracowany przez nie zysk znalazł się w bilansie spółki z o.o. w pozycji „Zysk z lat ubiegłych”. W 2024 r. na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników spółka z o.o. im go wypłaciła.

Wspólnicy uważali, że nie powinni zapłacić od niego podatku, bo – jak argumentowali – już raz został on opodatkowany – na bieżąco, gdy był wypracowywany w spółce jawnej.

Inne zdanie wyraził dyrektor KIS. W interpretacji z 24 stycznia 2025 r. (0113-KDIPT2-3.4011.667.2024.2.MS) stwierdził, że wskutek tej wypłaty wspólnicy uzyskują przychód z udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT. Spółka z o.o. powinna więc jako płatnik potrącić przy wypłacie podatek dochodowy.

Dyrektor KIS uzasadnił to następująco: niepodzielony zysk z lat ubiegłych został ujęty w bilansie spółki z o.o. jako „Zysk z lat ubiegłych” więc po stronie pasywów w kapitale własnym. Zatem wypłata środków na podstawie uchwały podjętej w 2024 r. przez wspólników spółki z o.o. będzie skutkować obniżeniem wysokości części A bilansu (Kapitał własny). To, czy majątek ten został opodatkowany u wspólników spółki jawnej w czasie jej działalności, nie ma znaczenia dla wypłat dokonywanych z majątku spółki z o.o.

W rezultacie prowadzi to do wniosku, że wspólnicy mają dwukrotnie zapłacić podatek od wypracowanego zysku:

  • raz przed przekształceniem, od dochodu z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, proporcjonalnie do prawa każdego z nich do udziału w zysku (art. 8 ust. 1 ustawy o PIT), a więc na bieżąco w trakcie roku podatkowego, i
  • drugi raz po przekształceniu jako przychód kapitałowy z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (czyli spółki z o.o.), o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT.

Wcześniej samodzielnie prowadził działalność

Ten sam pogląd dyrektor KIS prezentuje w sprawach dotyczących przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z o.o. Sytuacja jest tu identyczna, bo przedsiębiorca prowadzący samodzielnie działalność gospodarczą również płaci podatek, gdy tylko wypracuje dochód (czyli podobnie jak wspólnicy spółki transparentnej podatkowo).

W tym wypadku również wykładnia fiskusa prowadzi do dwukrotnego opodatkowania:

  • raz przed przekształceniem, jako dochód z samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej (o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ust. 1 oraz art. 44 ust. 1 ustawy o PIT), a więc na bieżąco w trakcie roku podatkowego, idrugi raz po przekształceniu jako przychód kapitałowy z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (czyli spółki z o.o.), o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT.

Potwierdzeniem tego jest np. interpretacja z 3 października 2024 r. (0113-KDIPT2-3. 4011.497.2024.2.JŚ). Dyrektor KIS stwierdził w niej, że w takiej sytuacji przychód wspólnika z udziału w zyskach osób prawnych powstaje na podstawie tytułu prawnego do kapitału osoby prawnej (spółki). Nie ma znaczenia, czy środki te pochodzą z zysków tej spółki.

Ważne, kiedy uchwała

Broniąc swojej wykładni, fiskus uważa, że różnica leży w tym, kiedy wspólnicy wystąpili z żądaniem wypłaty zysków: czy przed przekształceniem, czy po przekształceniu.

W czterech interpretacjach z 28 października 2024 r. (m.in. o sygn. 0112-KDIL2-2. 4011.705.2024.1.WS) dyrektor KIS wyjaśnił, że „jeżeli uchwała o podziale zysku zostanie podjęta przed przekształceniem spółki jawnej, wówczas wypłata zysków przez spółkę komandytową (spółkę przekształconą) wypracowanych przez spółkę jawną i opodatkowanych uprzednio przez jej wspólników nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”.

Dodał, że analogicznie jest przy przekształceniu w spółkę z o.o., bo obie (zarówno z o.o., jak i komandytowa) są podatnikami CIT.

Potwierdził to w innych interpretacjach, np. z 5 kwietnia 2024 r. (0113-KDIPT2-3.4011.19.2024.2.KKA), 19 marca 2024 r. (0112-KDIL2-2.4011.108.2024.1.MC ),12 marca 2024 r. (0115-KDIT1.4011.90.2024.1.MST).

Jeżeli jednak żądanie wypłaty zysków wypracowanych przed przekształceniem zostanie zgłoszone już po przekształceniu w spółkę z o.o., to w stosunku do zysków wspólnik uzyska przychód podatkowy – uznał w interpretacji z 24 maja 2023 r. (0113-KDIPT2-3.4011.215.2023.1.GG), 9 listopada 2022 r. (0114-KDIP3-1.4011.809.2022.6.MS2 i 0114-KDIP3-1.4011.811.2022.5. MS2), 31 sierpnia 2022 r. (0114 KDIP3-1.4011.356.2022.3.EC).

Podatek tylko raz

Taką wykładnię fiskusa od dawna kwestionują sądy. Ich zdaniem moment podjęcia uchwały o wypłacie zysku nie ma żadnego znaczenia. Liczy się to, że wypłacane zyski zostały wypracowane jeszcze przed przekształceniem w spółkę z o.o. i już raz zostały opodatkowane.

„Zasoby finansowe wypłacane przedsiębiorcy to nic innego, jak kwota dochodu po opodatkowaniu, pozostawionego przez niego (przedsiębiorcę) na rachunku bankowym działalności gospodarczej w momencie jej przekształcenia w spółkę” – wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 czerwca 2024 r. (II FSK 1308/21).

Do takich samych wniosków doszedł w wyrokach z 25 września 2024 r. (II FSK 743/24), 14 marca 2024 r. (II FSK 808/21), 12 października 2023 r. (II FSK 327/21), 30 sierpnia 2023 r. (II FSK 252/21), 29 czerwca 2023 r. (II FSK 51/21), 20 września 2017 r. (II FSK 2089/15).

W tę ukształtowaną już linię orzeczniczą wpisuje się również wyrok WSA w Kielcach z 16 stycznia 2025 r. (I SA/Ke 505/24). Sąd nie miał wątpliwości, że zysk wypłacany wspólnikowi spółki z o.o., wypracowany w czasie, gdy wspólnik był samodzielnym przedsiębiorcą, nie jest przychodem z udziału w zysku tej spółki. To wypłata, która nie ma nic wspólnego z prawami korporacyjnymi wspólnika i zyskiem osoby prawnej – stwierdził WSA.

Dodał, że gdyby uznać inaczej, doszłoby do podwójnego opodatkowania tego samego dochodu, a to jest niedopuszczalne nie tylko zdaniem NSA, lecz także Trybunału Konstytucyjnego (wyrok z 22 maja 2002 r., K 6/02). ©℗

Nie ma estońskiego CIT

Odrębny problem dotyczy wypłaty „starego” zysku przez spółkę, która powstała z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej, a następnie – już jako spółka z o.o. – wybrała ryczałt od dochodów spółek, zwany estońskim CIT.

W licznych interpretacjach dyrektor KIS potwierdza, że w takiej sytuacji spółka nie zapłaci estońskiego CIT, bo wypłata nie dotyczy:

– zysku wypracowanego w okresie opodatkowania spółki ryczałtem ani

– ukrytych zysków (nie zostały spełnione przesłanki określone w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT).

Tak dyrektor KIS stwierdził m.in. w interpretacji z 20 stycznia 2025 r. (0111-KDIB1-2.4010.713.2024.1.MK).

Należy jednak podkreślić, że w tym wypadku chodziło o podatek (ryczałt) należny od spółki. Pytanie nie dotyczyło obciążenia wspólnika, tj. tego, czy wspólnik zapłaci PIT od zysku, który wypracował w okresie, zanim przekształcił swoją jednoosobową działalność w spółkę. ©℗