Nabycie licencji franczyzowej to wydatek na kupno wartości niematerialnej i prawnej podlegającej amortyzacji. Dlatego tak też powinien zostać ujęty w księgach rachunkowych
Franczyza oznacza umowę, na mocy której jedna ze stron, będąca organizatorem sieci (franczyzodawca), udziela drugiej stronie (franczyzobiorcy), pozwolenia na stosowanie określonej metody działalności gospodarczej. Obejmuje ona zarówno prawo do wykorzystywania wynalazku lub know-how, prawo do posługiwania się znakiem towarowym oraz innymi oznaczeniami identyfikującymi franczyzodawcę, jak i udzielenie pomocy przez franczyzodawcę w stosowaniu przedmiotowej metody. Franczyzobiorca zaś zobowiązany jest do prowadzenia we własnym imieniu i na własny rachunek określonej działalności gospodarczej, z zachowaniem ściśle określonych zasad wyznaczonych przez dawcę.
Umowa franczyzy jest umową, na mocy której franczyzodawca zobowiązuje się – za wynagrodzeniem – do udostępnienia franczyzobiorcy prawa do korzystania przez czas określony lub nieokreślony z oznaczenia swojej firmy, godła, emblematów, patentów, znaków towarowych, wzorów użytkowych i zdobniczych, know-how, koncepcji i techniki prowadzenia określonej działalności gospodarczej.
Dla umowy franczyzy charakterystyczne jest przede wszystkim połączenie cech właściwych umowom licencyjnym i dystrybucyjnym. Treścią tej umowy jest bowiem upoważnienie do korzystania z praw własności przemysłowej i intelektualnej (aspekt licencyjny) w celu sprzedaży dóbr i świadczenia usług w sieci franczyzowej (aspekt dystrybucyjny).
Franczyzodawca nadaje franczyzobiorcom prawo oraz nakłada na nich obowiązek prowadzenia działalności gospodarczej zgodnie ze swoją koncepcją. Na podstawie umowy pisemnej oraz w zamian za bezpośrednie lub pośrednie świadczenia finansowe uprawnienie to upoważnia indywidualnego franczyzobiorcę do korzystania z metod prowadzenia działalności gospodarczej, znaku towarowego lub usługowego franczyzodawcy, jego nazwy handlowej, know-how, wiedzy technicznej, systemów postępowania oraz innych praw własności przemysłowej i intelektualnej, a także do korzystania ze stałej pomocy handlowej i technicznej.
Prowadzenie działalności w ramach systemu franczyzowego, w odróżnieniu od innych systemów dystrybucji, charakteryzuje:
● niezależność organizacyjna, gospodarcza i prawna franczyzobiorcy względem franczyzodawcy,
● trwały, kontraktowy stosunek umowny łączący dawcę i biorcę, z którego wynika z jednej strony obowiązek dawcy przekazywania biorcy pakietu praw własności przemysłowej i intelektualnej w sposób ciągły, przez cały okres trwania umowy, zaś z drugiej strony – obowiązek biorcy uiszczania na rzecz dawcy ustalonych opłat franczyzowych.
Podatek dochodowy
Opodatkowanie franczyzy powinno być rozpatrywane z punktu widzenia zarówno franczyzodawcy, jak i franczyzobiorcy, z uwzględnieniem zawieranych w ramach systemu franczyzy różnorodnych transakcji, których przedmiotem mogą być wartości niematerialne i prawne, produkty, towary lub usługi.
Dla franczyzodawcy przychodem będą opłaty uiszczane przez franczyzobiorców oraz ewentualnie – równowartość sprzedanych im produktów, towarów, surowców i usług. Kosztem uzyskania przychodów dla dawcy są natomiast koszty wytworzenia lub nabycia tych produktów, towarów, surowców i usług oraz wydatki związane z akcjami reklamowo-promocyjnymi, realizowanymi w ramach systemu (wydatki te są rekompensowane przychodami z tytułu opłat marketingowych, uiszczanymi przez biorców).
Przychód franczyzobiorcy stanowi wartość zbytych finalnemu nabywcy produktów, towarów i usług. Jego kosztem będzie natomiast równowartość uiszczanych na rzecz dawcy bieżących opłat franczyzowych, wartość netto towarów i usług zakupionych od franczyzodawcy, a także ewentualnie wydatki ponoszone z tytułu wytworzenia produktów w ramach własnego przedsiębiorstwa. Kosztem uzyskania przychodu będą również dla franczyzobiorcy odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia nabytych od franczyzodawcy – wartości niematerialnych i prawnych w postaci licencji franczyzowej, stanowiącej równowartość opłaty wstępnej.
Uwzględnienia wymaga również sytuacja współpracy w ramach systemu franczyzowego z kontrahentami zagranicznymi. W przypadku opłat franczyzowych uiszczanych na rzecz zagranicznego franczyzodawcy, na polskim franczyzobiorcy ciąży obowiązek poboru zryczałtowanego podatku u źródła w wysokości 20 proc. przychodów uzyskiwanych przez zagranicznego dawcę, niemającego na terytorium Polski miejsca zamieszkania, siedziby ani zarządu (nierezydenta). Podatek ten jest potrącany przy wypłacie ww. należności na rzecz dawcy. Kalkulując podatek u źródła, krajowy franczyzobiorca powinien uwzględnić ewentualne umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska. Zawarte w nich zapisy mogą bowiem pozwolić na obniżenie pobieranego podatku dochodowego. Jeżeli umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania między Polską a krajem rezydencji odbiorcy płatności (franczyzodawcy) nie została zawarta, wówczas występuje obowiązek potrącenia 20 proc. podatku u źródła. Obowiązek potrącenia podatku dochodowego w ww. wysokości wystąpi również w przypadku braku ważnego certyfikatu rezydencji (zaświadczenia o miejscu zamieszkania lub siedziby podatnika dla celów podatkowych, wydanego przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania lub siedziby podatnika). Posiadanie przez krajowego płatnika podatku dochodowego (franczyzobiorcę) aktualnego certyfikatu rezydencji (otrzymanego od zagranicznego franczyzodawcy) stanowi konieczny warunek zastosowania w rozliczeniach z kontrahentem zagranicznym postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a więc zastosowania preferencyjnej (obniżonej do 5 lub 10 proc.) stawki podatku u źródła lub zwolnienia z tego podatku.
W razie konieczności odprowadzenia podatku u źródła z tytułu wypłaty należności licencyjnych (franczyzowych), krajowy biorca pełni obowiązki płatnika podatku i jest zobowiązany pobrać w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika (zagranicznego franczyzodawcy) dla celów podatkowych uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji. Płatnik podatku u źródła (polski franczyzobiorca) powinien przekazać kwotę tego podatku w terminie na rachunek właściwego urzędu skarbowego. Płatnik (krajowy biorca) jest zobowiązany przesłać w terminie podatnikowi (zagranicznemu dawcy) oraz urzędowi skarbowemu właściwemu w sprawach opodatkowania osób zagranicznych informację o dokonanych wypłatach i pobranym podatku na formularzu IFT-1/IFT-1R (IFT-2/IFT-2R) także wówczas, gdy na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie jest on zobowiązany do poboru podatku. Przedmiotowa informacja powinna być przesłana urzędowi skarbowemu – co do zasady – za pomocą środków komunikacji elektronicznej, zgodnie z ordynacją podatkową (art. 45ba ust. 1 ustawy o PIT; art. 26 ust. 3 pkt 2, ust. 3a, ust. 3d i ust. 8 ustawy o CIT). Płatnicy podatku u źródła zobligowani są także przesłać w terminie do właściwego urzędu skarbowego roczne deklaracje sporządzone na formularzu PIT-8AR (CIT-10Z). Jeżeli polski franczyzobiorca jest w posiadaniu aktualnego certyfikatu rezydencji kontrahenta (franczyzodawcy) i z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania wynika, że opłaty franczyzowe podlegają opodatkowaniu tylko w państwie, w którym dawca posiada miejsce zamieszkania lub siedzibę, wówczas polski biorca nie ma obowiązku składania deklaracji o wysokości pobranego zryczałtowanego podatku dochodowego. Obowiązek taki powstanie jedynie wówczas, gdy biorca jako płatnik będzie zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłaconych należności (por. interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 maja 2013 r., nr IPPB5/423-210/13-2/RS).
Natomiast w sytuacji udzielenia w ramach sieci franczyzowej licencji przez krajowego franczyzodawcę zagranicznym przedsiębiorcom wygenerowany za granicą dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym (z uwzględnieniem techniki zaliczenia proporcjonalnego), chyba że zawarta z danym państwem umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania stanowi inaczej.
VAT
W myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej. Zatem udzielenie licencji franczyzowej podlega VAT.
Obowiązek podatkowy VAT przy transakcjach franczyzowych powstaje zasadniczo – zgodnie z art. 19a ust. 1 i 8 ustawy o VAT – z chwilą wykonania usługi (udzielenia prawa do korzystania z licencji przez franczyzobiorcę). Jeżeli jednak przed wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, wówczas obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.
W transakcjach franczyzowych podstawą opodatkowania są wartość udostępnionej biorcy licencji franczyzowej (opłata wstępna) oraz bieżące opłaty franczyzowe, stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Podstawę opodatkowania VAT stanowi bowiem wszystko, co stanowi zapłatę, którą usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od usługobiorcy, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze, mającymi bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez podatnika.
Jeżeli nabywcą licencji franczyzowej jest polski podatnik VAT, a sprzedawcą (franczyzodawcą) – kontrahent zagraniczny (nieposiadający w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności), to krajowy franczyzobiorca powinien opodatkować w Polsce zakup licencji na zasadach właściwych dla importu usług.
Sprzedaż licencji franczyzowej powinna zostać potwierdzona fakturą VAT na ogólnych zasadach. W przypadku gdy sprzedaż ta nie będzie podlegać VAT w Polsce (licencja zostanie udzielona podmiotowi pochodzącemu z innego niż Polska państwa członkowskiego UE, będącemu w swoim kraju podatnikiem podatku od wartości dodanej lub też przedsiębiorcy spoza Wspólnoty), wówczas wystawiona faktura będzie miała charakter faktury handlowej, niezawierającej kwot ani stawek VAT. Ponieważ zobowiązany do rozliczenia VAT w swoim kraju będzie zagraniczny franczyzobiorca, tak wystawiona faktura handlowa powinna dodatkowo zawierać słowa „odwrotne obciążenie”.
Faktura powinna być wystawiona nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wykonano usługę (udzielono biorcy prawa do korzystania z licencji franczyzowej). Jeżeli jednak przed wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy (franczyzobiorcy) oraz nie wcześniej niż 30. dnia przed jej wykonaniem (lub otrzymaniem, przed wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty).
W ewidencji rachunkowej
Sprzedaż na rzecz franczyzobiorcy licencji franczyzowej powoduje konieczność dokonania w ewidencji franczyzodawcy następujących zapisów. Po pierwsze, ujmuje się fakturę VAT z tytułu udzielenia licencji franczyzowej (opłata wstępna): strona Wn konta Rozrachunki z odbiorcami, strona Ma konta Pozostałe przychody operacyjne, strona Ma konta Rozrachunki publicznoprawne. Po drugie, księguje się fakturę VAT z tytułu opłat bieżących i wpłat na wspólny fundusz marketingowy: strona Wn Pozostałe rozrachunki, strona Ma Pozostałe przychody operacyjne. [tabela 1]
Z kolei nabycie przez franczyzobiorcę licencji franczyzowej powoduje konieczność dokonania w jego ewidencji następujących zapisów. Po pierwsze, ujmuje się otrzymanie faktury z tytułu udzielenia licencji franczyzowej (opłata wstępna): strona Wn konta Wartości niematerialne i prawne oraz strona Wn konta Rozrachunki publicznoprawne, a także strona Ma konta Rozrachunki z dostawcami. Po drugie, ewidencjonuje się amortyzację nabytej licencji: strona Wn Koszty według rodzajów, strona Ma Odpisy umorzeniowe wartości niematerialnych i prawnych. Na końcu księguje się otrzymanie faktury z tytułu opłat bieżących i wpłat na wspólny fundusz marketingowy: strona Wn konta Pozostałe koszty operacyjne i strona Wn konta Rozrachunki publicznoprawne, strona Ma konta Pozostałe rozrachunki. [tabela 2] ©?
Tabela 1
Ewidencja u franczyzodawcy...
Rodzaj operacji gospodarczej Wn Ma
Wystawienie faktury VAT z tytułu udzielenia licencji franczyzowej (opłata wstępna) Rozrachunki z odbiorcami Pozostałe przychody operacyjne
Rozrachunki publicznoprawne
Wystawienie faktury VAT z tytułu opłat bieżących i wpłat na wspólny fundusz marketingowy Pozostałe rozrachunki Pozostałe przychody operacyjne
Rozrachunki publicznoprawne
Tabela 2
...i franczyzobiorcy
Rodzaj operacji gospodarczej Wn Ma
Otrzymanie faktury z tytułu udzielenia licencji franczyzowej (opłata wstępna) Wartości niematerialne i prawne Rozrachunki z dostawcami
Rozrachunki publicznoprawne
Amortyzacja nabytej licencji Koszty według rodzajów Odpisy umorzeniowe wartości niematerialnych i prawnych
Otrzymanie faktury z tytułu opłat bieżących i wpłat na wspólny fundusz marketingowy Pozostałe koszty operacyjne Pozostałe rozrachunki
Rozrachunki publicznoprawne
Podstawa prawna
Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.). Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.). Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.). Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.). Ustawa z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613).