W ubiegłym roku na skutek pomyłki pracodawcy w stosunku do jednego z pracowników naszej firmy błędnie zastosowano limit 30-krotności. Zamiast od 105 780 zł składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe zostały naliczone od podstawy 101 780 zł. W konsekwencji od przychodu, który zatrudniony otrzymał w listopadzie w wysokości 8000 zł, składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe zostały naliczone od 4000 zł. W tej sytuacji musimy złożyć korektę do ZUS. Czy jeśli pracodawca sfinansuje całość zaległych składek, po stronie podwładnego powstanie przychód ze stosunku pracy?
Tak. Po stronie zatrudnionego powstanie wówczas taki przychód.
Roczna podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe osób ubezpieczonych w danym roku kalendarzowym nie może być wyższa od kwoty odpowiadającej 30-krotności prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy, określonego w ustawie budżetowej, ustawie o prowizorium budżetowym lub ich projektach, jeżeli odpowiednie ustawy nie zostały uchwalone. W 2013 r. kwota ta wynosi 111 390 zł. W 2012 r. było to 105 780 zł.
Po jej przekroczeniu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (dotyczy to tych finansowanych zarówno przez firmę, jak i ubezpieczonego) oraz Fundusz Emerytur Pomostowych nie powinny być naliczane i opłacane. Płatnik musi jednak nadal naliczać i odprowadzać składki na ubezpieczenia: chorobowe, wypadkowe, zdrowotne oraz Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. W ich przypadku ograniczenie podstawy nie ma bowiem zastosowania.

Obowiązujące zasady

Zgodnie z przepisami ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych pracownik finansuje z własnych środków składki na ubezpieczenia społeczne w wysokości 13,71 proc. podstawy wymiaru. Ze środków zatrudnionego jest finansowana również składka na ubezpieczenie zdrowotne, która wynosi 9 proc. Część składki na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości 7,75 proc. podstawy wymiaru jest odliczana od zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.
Składki na ubezpieczenia społeczne rozlicza i przekazuje za każdy miesiąc do ZUS w całości pracodawca. W przypadku gdy pracodawca nieprawidłowo określił kwotę rocznego limitu, podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe została zaniżona, co spowodowało niedopłacenie składek na te ubezpieczenia i jednoczesne zawyżenie składki na ubezpieczenie zdrowotne. Z podstawy wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne nie zostały bowiem odliczone składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe we właściwej wysokości.

Nieprawidłowe dane

Przy założeniu, że pracownik uzyskał w listopadzie 2012 r. wynagrodzenie w wysokości 8000 zł, a podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe została ograniczona do 4000 zł, naliczono składki na ubezpieczenia:
- emerytalne: 4000 zł x 19,52 proc. = 780,80 zł (390,40 zł – finansowane ze środków pracownika),
- rentowe: 4000 zł x 8 proc. = 320 zł (60 zł – finansowane ze środków pracownika),
- chorobowe: 8000 zł x 2,45 proc. = 196 zł – finansowane ze środków pracownika,
- wypadkowe – w wyliczeniach pomijamy tę składkę, gdyż jest ona w całości finansowana przez pracodawcę.
Podstawa wymiaru składki zdrowotnej wyniosła: 8000 – 390,40 zł – 60 zł – 196 zł = 7353,60 zł.
7353,60 zł x 9 proc. = 681,82 zł – składka na ubezpieczenie zdrowotne,
7353,60 zł x 7,75 proc. = 569,90 zł – składka zdrowotna odliczona od zaliczki na podatek.

Właściwe kwoty

W tej sytuacji płatnik musi złożyć korektę imiennego raportu rozliczeniowego ZUS RCA za listopad 2012 r. i naliczyć składki od prawidłowych podstaw wymiaru:
- emerytalną: 8000 zł x 19,52 proc. = 1561,60 zł (780,80 zł finansowane ze środków pracownika),
- rentową: 8000 zł x 6,00 proc. = 480 zł (120 zł finansowane ze środków pracownika),
- chorobową: 8000 zł x 2,45 proc. = 196 zł – finansowane ze środków pracownika.
Prawidłowa podstawa składki na ubezpieczenie zdrowotne wyniesie: 8000 zł – (780,80 zł + 120 zł + 196 zł) = 6903,20 zł
6903,20 zł x 9 proc. = 621,29 zł, czyli składka zdrowotna,
6903,20 zł x 7,75 proc. = 535 zł, czyli składka zdrowotna podlegająca odliczeniu od podatku,
621,29 zł – 535 zł = 86,29 zł, czyli składka zdrowotna finansowana z dochodu ubezpieczonego.
Po złożeniu korekty niedopłata składek finansowana ze środków ubezpieczonego wyniesie zatem:
(780,80 zł – 390,40 zł) + (120 zł – 60 zł) = 450,40 zł,
a nadpłata na ubezpieczenie zdrowotne:
681,82 zł – 621,29 zł = 60,53 zł
569,90 zł – 535 zł = 34,90 zł, czyli zawyżona część składki odliczona od zaliczki na podatek.

Potrzebna akceptacja

Za zgodą pracownika wyrażoną na piśmie zaległe składki na ubezpieczenia społeczne finansowane ze środków zatrudnionego mogą być potrącone z jego bieżącego wynagrodzenia. Sąd Najwyższy w wyroku z 9 stycznia 2007 r. (sygn. akt II PK 138/06, OSNP 2008/3-4/38) zwrócił jednak uwagę, iż zatrudniony ma prawo uważać, że świadczenie wypłacane przez pracodawcę posługującego się wyspecjalizowanymi służbami jest spełniane zasadnie i zgodnie z prawem. Z tego względu obowiązek zatrudnionego liczenia się ze zwrotem świadczenia ogranicza się zasadniczo do sytuacji, w której ma on świadomość otrzymania nienależnego świadczenia (art. 409 kodeksu cywilnego w związku z art. 410 par. 1 k.c. oraz w związku z art. 300 kodeksu pracy). W praktyce oznacza to, że pracodawca ma niewielkie szanse na odzyskanie od pracownika składek finansowanych z jego środków, jeżeli błąd powstał z winy pracodawcy.

Wykazanie w zeznaniu rocznym

Sytuacja zwrotu składek na ubezpieczenia zdrowotne, o których mowa w ustawie z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, została uregulowana w art. 45 ust. 3a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowi on, że jeśli podatnik, obliczając podatek należny, dokonał odliczeń od dochodu, podstawy obliczenia podatku lub podatku, a następnie otrzymał zwrot odliczonych kwot (w całości lub w części), w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot, dolicza odpowiednio kwoty poprzednio odliczone.
Składka zdrowotna w wysokości 60,53 zł powinna zostać zwrócona pracownikowi. Zatrudniony część tej składki, w wysokości 34,90 zł, musi jednak doliczyć do podatku w zeznaniu składanym za rok, w którym otrzymał ten zwrot. Pracodawca powinien poinformować swojego podwładnego o konieczności doliczenia w zeznaniu za dany rok podatkowy do należnego podatku dochodowego za ten rok zwróconych składek na ubezpieczenie zdrowotne.

Sfinansowanie przez zakład

Nie ma przeszkód, aby składki na ubezpieczenia społeczne zostały w całości sfinansowane przez pracodawcę. Należy jednak pamiętać, że sfinansowanie składek za pracownika powoduje, że uzyskuje on przychód w rozumieniu przepisów podatkowych.
Stosownie do art. 18 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe pracownika stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jaki pracownik otrzymuje w związku ze świadczeniem pracy, z wyłączeniem wynagrodzenia za czas choroby oraz zasiłków. Pomija się także przychody wymienione w rozporządzeniu ministra pracy i polityki socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.
Sfinansowanie za pracownika składek spowoduje zatem, że uzyska on przychód ze stosunku pracy. Taki przychód powinien być uwzględniony w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne. Jednocześnie przepisy ubezpieczeniowe nie wyłączają z podstawy wymiaru składek omawianych należności, co oznacza, iż od takiego przychodu powinny być naliczane składki. Stanowisko, że taki przychód jest przychodem ze stosunku pracy wynika m.in. z interpretacji indywidualnej dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 14 stycznia 2010 r. (IBPBII/1/415-814/09/HK) dotyczącej zapłacenia przez spółkę z własnych środków składki zdrowotnej za pracownika.
Z tego względu w przypadku, gdy pracodawca sfinansuje składki za pracownika, zatrudniony uzyska z tego tytułu przychód ze stosunku pracy, od którego powinny być naliczane składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne. Przychód ten powinien zostać rozliczony w raporcie ZUS RCA złożonym za miesiąc, w którym płatnik ureguluje zobowiązanie do ZUS.
Roczna podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe nie może być wyższa od kwoty odpowiadającej 30-krotności prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego na dany rok kalendarzowy
Podstawa prawna
Art. 18 ust. 1–2, art. 19 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2009 r. nr 205, poz. 1585 z późn. zm.).
Art. 81 ust. 1 i 6 ustawy z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (t.j. Dz.U. z 2008 r. nr 164, poz. 1027 z późn.zm.).
Art. 45 ust. 3a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.).
Art. 300 ustawy z 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 1998 r. nr 21, poz. 94 z późn. zm.).
Art. 409, art. 410 par. 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. nr 16, poz. 93 z późn. zm.).
Par. 2 rozporządzenia ministra pracy i polityki socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz.U. nr 161, poz. 1106 z późn. zm.).